ILPB2/415-910/12-2/TR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 20 września 2012 r. (data wpływu: 25 września 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 25 września 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest magistrem inżynierem, absolwentem uczelni wyższej i prowadzącym własną, jednoosobową działalność gospodarczą, pracując na stanowisku Projektanta. W ramach obowiązków służbowych Zainteresowany zajmuje się projektowaniem w specjalności instalacyjnej w zakresie sieci, instalacji i urządzeń cieplnych, wentylacyjnych, gazowych, wodociągowych i kanalizacyjnych, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane. Projektowane przez Wnioskodawcę sieci, instalacje i urządzenia stanowią opracowania samodzielne oraz związane z utworami architektonicznymi, architektoniczno-urbanistycznymi i urbanistycznymi. Zainteresowany wykonuje projekty techniczne wraz z opisami technicznymi, obliczeniami i rysunkami. Wspomniane projekty techniczne firmuje swoim imieniem i nazwiskiem, numerem uprawnień budowlanych nadanym mi przez właściwą Okręgową Izbę inżynierów Budownictwa oraz własnoręcznym podpisem. Proces projektowania obejmuje wszystkie fazy powstawania dokumentacji projektowej: od koncepcji do kompletnego projektu budowlanego i wykonawczego (zgodnie z rozporządzeniem Ministra Infrastruktury z dnia 3 lipca 2003 r. w sprawie szczegółowego zakresu i formy projektu budowlanego).

Każdy z projektów jest rozpatrywany i opracowywany indywidualnie, dlatego też każdy z nich wykazuje cechy niepowtarzalności wykonanego dzieła, niezbędne do uznania go za przedmiot prawa autorskiego. W ramach zakresu obowiązków i uprawnień wynikających z pełnionego stanowiska, projektant twórczo i samodzielnie uczestniczy w procesie projektowania instalacji oraz infrastruktury technicznej, stając się tym samym współtwórcą całego dzieła, co w rozumieniu art. 9 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 904 z późn. zm.) pozwala przypisać Mu status współtwórcy. Będąc autorem wspomnianych projektów instalacji, urządzeń, infrastruktury technicznej, Zainteresowany posiada prawa autorskie do tych projektów, które na mocy postanowień zawartych w realizowanych umowach o dzieło/pracę przenoszone są na rzecz zleceniodawcy. Za wykonaną pracę, czyli stworzenie dzieła i przekazanie go wraz z prawami autorskimi na rzecz zamawiającego, Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie wynikające z uzgodnionej umowy o dzieło.

Wykonanie każdego dzieła jest ściśle określone przez odrębne umowy o dzieło, określające szczegółowo zakres indywidualnych opracowań projektowych. Po wykonaniu i przekazaniu dzieła zleceniodawcy Wnioskodawca rozpoczyna pracę nad kolejnym projektem. W praktyce zwykle zachodzi konieczność tworzenia więcej niż jednego projektu w tym samym czasie. Każdy egzemplarz projektu własnoręcznie podpisuje, co zgodnie z art. 8 ust. 2 cyt. powyżej ustawy pozwala domniemywać, że Zainteresowany jest jego twórcą. Każdy z opracowywanych projektów wymaga twórczego, niepowtarzalnego i indywidualnego podejścia, dlatego też projekty te stanowią przedmiot prawa autorskiego w rozumieniu art. 1 ust. 1 cyt. powyższej ustawy.

Umowy zawierane ze zleceniodawcami szczegółowo określają, czy przedmiotem jest autorskie dzieło projektowe, czy innego rodzaju usługi, zawierające się obszarze prowadzonej przez Zainteresowanego działalności gospodarczej. W związku z powyższym, łatwo można wyszczególnić cześć dochodu uzyskaną za twórcze opracowania projektowe wraz z autorskimi prawami do ich wykorzystania, do których należałoby zastosować 50% stawkę kosztów uzyskania przychodów. Wykonywana przez Wnioskodawcę praca zawodowa w przeważającej części jest pracą stricte projektową, a każdy z wykonywanych projektów jest rozpatrywany i opracowywany indywidualnie, dlatego też każdy z nich wykazuje cechy niepowtarzalności niezbędne do uznania ich za przedmiot prawa autorskiego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku Wnioskodawcy istnieje możliwość zastosowania 50% stawki kosztów uzyskania przychodu, o której mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: z marca 2011 r., Dz. U. Nr 74, poz. 397) w odniesieniu do wynagrodzenia otrzymywanego za prace będące przejawem pracy twórczej o indywidualnym charakterze.

Zdaniem Wnioskodawcy, projekty, które wykonuje, są przejawem działalności twórczej o indywidualnym charakterze, w związku z czym stanowią przedmiot prawa autorskiego w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych z dnia 4 lutego 1994 r.

Pracownia projektowa, którą Zainteresowany prowadzi każdorazowo w ofertach i umowach określa zakres oferowanych usług, w związku z czym możliwe jest szczegółowe rozgraniczenie, które umowy dotyczące prac o charakterze twórczym, a które dotyczą prac niezwiązanych z działalnością o takim charakterze.

W ofertach i umowach dotyczących opracowania twórczych projektów każdorazowo umieszczany jest zapis dotyczący rozporządzania prawami autorskimi do poszczególnych utworów.

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, pełnionym stanowiskiem i wiążącym się z nim zakresem obowiązków, i uprawnień służbowych projektant wykonuje samodzielnie czynności, opracowując całe projekty lub wydzielone części większych opracowań projektowych. W związku z powyższym, przysługuje Wnioskodawcy prawo do odliczenia od wynagrodzenia za wykonanie projektów 50% stawki kosztów uzyskania przychodu, o jakiej mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: z dnia 3 kwietnia 2012 r.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 7 ww. ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są odpowiednio:

* pozarolnicza działalność gospodarcza oraz

* kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z powyższego wynika, iż jeżeli ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza określony przychód do innego źródła niż pozarolnicza działalność gospodarcza, przychód ten stanowi przychód z tego źródła, a nie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, niezależnie od tego, czy zdarzenie, które powoduje powstanie tego przychodu ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Stosownie natomiast do art. 18 ww. ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Przepisy prawa podatkowego wskazują jedynie przykładowo przychód z jakiego tytułu należy zaliczać do przychodów z praw majątkowych. Do tego źródła przychodów należy zatem zaliczać wszelkie przychody uzyskiwane przez podatników m.in. z posiadania, korzystania i rozporządzania przez nich prawami autorskimi, o których mowa w ustawie z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.). Zgodnie z art. 1 ust. 1 tejże ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Na mocy art. 1 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

Ochroną objęty może być wyłącznie sposób wyrażenia; nie są objęte ochroną odkrycia, idee, procedury, metody i zasady działania oraz koncepcje matematyczne (art. 1 ust. 2¹ ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych).

Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną (art. 1 ust. 3 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych).

Ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności (art. 1 ust. 4 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej.

Natomiast z przepisu art. 8 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynika, iż domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

W myśl zaś art. 17 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej, twórcy przysługuje wyłączne prawo do korzystania z utworu i rozporządzania nim na wszystkich polach eksploatacji oraz do wynagrodzenia za korzystanie z utworu.

Ponadto w rozumieniu prawa autorskiego jako twórczy traktowany jest taki rezultat działalności, który na tyle związany jest z osobą twórcy, by było mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identycznie skierowany wysiłek twórczy uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony rezultat.

W konsekwencji, zastosowanie kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% będzie możliwe wówczas, gdy dana osoba uzyska przychód za wykonanie czynności będącej przedmiotem prawa autorskiego lub pokrewnego oraz gdy twórca dokona rozporządzenia prawami autorskimi do swojego utworu, czyli gdy przejdą one na zamawiającego dzieło (zleceniodawcę) lub gdy udzieli licencji na korzystanie z nich.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi własną, jednoosobową działalność gospodarczą, pracując na stanowisku Projektanta. Każdy z projektów jest rozpatrywany i opracowywany indywidualnie, dlatego też każdy z nich wykazuje cechy niepowtarzalności wykonanego dzieła, niezbędne do uznania go za przedmiot prawa autorskiego. W ramach zakresu obowiązków i uprawnień wynikających z pełnionego stanowiska, projektant twórczo i samodzielnie uczestniczy w procesie projektowania instalacji oraz infrastruktury technicznej, stając się tym samym współtwórcą całego dzieła, co w rozumieniu art. 9 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych pozwala przypisać Mu status współtwórcy. Będąc autorem wspomnianych projektów instalacji, urządzeń, infrastruktury technicznej, Zainteresowany posiada prawa autorskie do tych projektów, które na mocy postanowień zawartych w realizowanych umowach o dzieło/pracę przenoszone są na rzecz zleceniodawcy. Umowy zawierane ze zleceniodawcami szczegółowo określają, czy przedmiotem jest autorskie dzieło projektowe, czy innego rodzaju usługi, zawierające się obszarze prowadzonej przez Zainteresowanego działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę cyt. wyżej przepisy, stwierdzić należy, iż niezależnie od tego, że opisane umowy o dzieło zostają zawarte przez Wnioskodawcę w ramach zakresu prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej, przychody z tychże umów uzyskane, jako przychody osiągnięte z tytułu rozporządzania przez twórcę prawami autorskimi (przeniesienia majątkowych praw autorskich do utworów - projektów), stanowią przychody z praw majątkowych, o których mowa w ww. art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Konsekwencją powyższej kwalifikacji uzyskiwanych przez Wnioskodawcę przedmiotowych przychodów do źródła przychodów jakim są prawa majątkowe jest możliwość zastosowania do nich zryczałtowanych 50% kosztów uzyskania przychodu.

Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 1 ww. ustawy podatkowej, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.