ILPB2/415-864/09-3/AJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 3 września 2009 r. (data wpływu 7 września 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 listopada 2009 r. (data wpływu 27 listopada 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia z tytułu pracy wykonywanej w Finlandii - jest nieprawidłowe.

W dniu 7 września 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia z tytułu pracy wykonywanej w Finlandii.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Od 26 marca 2007 r. do 11 września 2007 r. Wnioskodawca był pracownikiem firmy z siedzibą w Wielkiej Brytanii, zatrudnionym poprzez biuro pośrednictwa Sp. z o.o.

Firma z siedzibą w Wielkiej Brytanii w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczyła usługi na terenie Finlandii na rzecz pracodawców fińskich.

Podstawowym zakresem pracy Wnioskodawcy na terenie Finlandii było wykonywanie robót budowlano-montażowych w charakterze operatora żurawia wieżowego.

Zgodnie z zawartą umową o pracę Zainteresowany miał skierowanie do pracy z Wielkiej Brytanii do Finlandii.

Na polecenie pracodawcy Wnioskodawca wykonywał zadania służbowe na terenie Finlandii tj. poza miejscowością w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy.

Ww. prace Zainteresowany wykonywał w ramach podróży służbowej tzw. delegacji. Wobec tego nie był On pracownikiem oddelegowanym do pracy poza granicami Wielkiej Brytanii, bowiem w umowie o pracę zawartej z firmą z siedzibą w Wielkiej Brytanii, jako stałe miejsce wykonywania pracy wskazana jest siedziba pracodawcy. Pracę na terenie Finlandii Wnioskodawca wykonywał 170 dni.

Wynagrodzenie było wypłacane przez firmę z siedzibą w Wielkiej Brytanii na tymczasowe konto w Finlandii już po przeliczeniu na euro, po potrąceniu podatku dochodowego i innych obciążeń, czyli wypłacona była kwota netto. Podatek za pracę wykonywaną na terenie Finlandii był odprowadzany do urzędu skarbowego w Wielkiej Brytanii.

Rzeczywisty zarobek Wnioskodawcy to kwota wykazana na druku P45 w pozycji pod nazwą "Total pay to date" tj. kwota 11 632,27 funtów i zapłacony podatek w pozycji pod nazwą "Total tax to date" tj. 1 849,94 funtów.

Po jakimś czasie Wnioskodawca otrzymał informację wystawioną przez firmę z siedzibą w Wielkiej Brytanii w treści, której podano wynagrodzenie w euro, gdzie wykazane jest wynagrodzenie brutto, zapłacony podatek, inne obciążenia oraz zapłacone ubezpieczenie.

Informacja ta jest faktycznie informacją przedstawiającą dochód wypracowany przez Zainteresowanego dla firmy z siedzibą w Wielkiej Brytanii z tytułu wykonywanej pracy w Finlandii. Wnioskodawca jako osoba fizyczna nie otrzymał takiego wynagrodzenia.

Rzeczywiste i prawdziwe wynagrodzenie za pracę wykonywaną na terenie Finlandii za pośrednictwem ww. firmy z siedzibą w Wielkiej Brytanii jest wykazane w zeznaniu angielskim P45. Kwota netto wykazana w euro na drukach payslip, pokrywa się z kwotą wykazaną w funtach w zeznaniu P45.

Wnioskodawca oświadczył, iż w roku 2007 nie wykonywał innej pracy na terenie Wielkiej Brytanii, a co za tym idzie P45 jest zeznaniem podatkowym dotyczącym pracy wykonywanej w tzw. delegacji na terenie Finlandii.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, iż w 2007 r. nie osiągnął w Polsce żadnych dochodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Tutejszy organ informuje, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania nr 1 i nr 2. Natomiast w zakresie pytania nr 3 Zainteresowany powinien zwrócić się z zapytaniem do właściwego urzędu skarbowego. Wydając interpretacje w trybie przepisu art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa. tut. organ nie dokonuje wyliczenia kwoty dochodu podlegającego opodatkowaniu. w związku z tym Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu nie ustosunkował się do przedstawionego przez Wnioskodawcę pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, można wskazać w PIT/ZG stanowiącym załącznik do zeznania PIT-36 w poz. 11 podatek zapłacony w Wielkiej Brytanii za pracę wykonywaną w Finlandii za rok 2007.

Zainteresowany uważa, że powinien rozliczać się z dochodu wykazanego w P45 (zeznanie z Wielkiej Brytanii).

Natomiast stanowisko urzędu skarbowego jest niewłaściwe i krzywdzące, ponieważ nie pozwala wykazać podatku dochodowego, a co za tym idzie odliczyć ten podatek w zeznaniu PIT-36 (tj. podatek zapłacony poza terytorium Rzeczpospolitej Polskiej).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy) podlegają w Polsce osoby fizyczne jeśli mają miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Stosownie do art. 3 ust. 2a ww. osoby fizyczne nie posiadające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W złożonym wniosku jako miejsce zamieszkania wskazano miejscowość położoną w Polsce.

Zatem Wnioskodawca podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Powołany przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska stosownie do treści art. 4a ww. ustawy.

W przypadku opodatkowania dochodów z pracy kryterium rozstrzygającym którą umowę należy zastosować w sytuacji, gdy pracodawca ma siedzibę w jednym państwie, a praca wykonywana jest w drugim państwie, jest miejsce wykonywania pracy. Za miejsce wykonywania pracy należy uznać zawsze to miejsce, w którym praca jest faktycznie wykonywana.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca w 2007 r. wykonywał pracę w Finlandii, podczas gdy jego pracodawca miał siedzibę w Anglii. Zatem w przedmiotowym przypadku zastosowanie będzie miała umowa zawarta między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Finlandii w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku podpisana w Helsinkach dnia 26 października 1977 r. (Dz. U. z 1979 r. Nr 12, poz. 84) i zmieniona protokołem sporządzonym w Helsinkach dnia 28 kwietnia 1994 r. zmieniającym ww. umowę (Dz. U. z 1995 r. Nr 106, poz. 517).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 umowy polsko-fińskiej, z uwzględnieniem postanowień artykułów 16, 18 i 19 pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, mogą podlegać opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, osiągane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w drugim Umawiającym się Państwie.

Jednakże, w myśl art. 15 ust. 2 ww. umowy bez względu na postanowienia ustępu 1 wynagrodzenia, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, mogą podlegać opodatkowaniu tylko w pierwszym Umawiającym się Państwie, jeżeli:

Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, w okresie 26 marca 2007 r. do 11 września 2007 r. Wnioskodawca wykonywał pracę na terytorium Finlandii (170 dni), świadcząc pracę dla firmy posiadającej siedzibę w Wielkiej Brytanii. Comiesięczne wynagrodzenie za pracę otrzymywał od firmy angielskiej w walucie euro przelewem na zagraniczny rachunek bankowy prowadzony w walucie euro w Finlandii. w 2007 r. Wnioskodawca nie osiągnął żadnych dochodów w Polsce.

Zatem, w odniesieniu do pracy wykonywanej w Finlandii przez okres 170 dni stwierdzić należy, że zostały spełnione warunki określone w art. 15 ust. 2 ww. umowy polsko-fińskiej bowiem, Wnioskodawca przebywał (wykonywał pracę) w Finlandii nie dłużej niż 183 dni podczas danego roku kalendarzowego i wynagrodzenie było wypłacane przez firmę, która jak wynika z wniosku nie ma w tym państwie miejsca zamieszkania lub siedziby, gdyż jej siedziba znajduje się w Wielkiej Brytanii oraz wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, który pracodawca Wnioskodawcy posiada w Finlandii.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że uzyskane przez Wnioskodawcę dochody w 2007 r. z tytułu wykonywania pracy w Finlandii są opodatkowane - na podstawie ww. art. 15 ust. 2 wyłącznie w Polsce na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powołana umowa przewiduje w treści art. 23 metodę rozliczenia podatku, która ma zapobiec podwójnemu opodatkowaniu (tzw. metodę proporcjonalnego odliczenia). Zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie osiąga dochód lub posiada majątek, który - zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy - może być opodatkowany w drugim Umawiającym się Państwie, wówczas - jeśli postanowienia ustępu 2 nie mają zastosowania - pierwsze wymienione Umawiające się Państwo zezwala na:

Metodę tą stosuje się jednak tylko wtedy, gdy w Finlandii został zapłacony podatek od osiągniętych dochodów. w przypadku gdy w Finlandii nie ma obowiązku zapłaty podatku nie stosuje się ww. metody, gdyż nie występuje podwójne opodatkowanie. Przychody są opodatkowane tylko w jednym kraju (w Polsce).

Należy wskazać, że zasady określone w art. 27 ust. 8, ust. 9 i ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mają zastosowanie wyłącznie do dochodów podlegających opodatkowaniu w kraju ich źródła. Ustalenie bowiem, że dochód podlega opodatkowaniu za granicą nie wyłącza możliwości jego opodatkowania w Polsce. Wprowadzone regulacje mają więc na celu uniknięcie sytuacji, w której podatnik ponosiłby podwójny ciężar podatkowy. Zasady te nie dotyczą natomiast tych rodzajów dochodów osiąganych w innym państwie, co do których umowa przewiduje opodatkowanie tylko w państwie będącym miejscem zamieszkania podatnika. Takie dochody podlegają opodatkowaniu, zgodnie z ustawodawstwem krajowym, w tym przypadku na zasadach ogólnych według skali określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w 2007 r., wolna od podatku dochodowego jest część przychodów osób, mających miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przebywających czasowo za granicą i uzyskujących dochody ze stosunku pracy, za każdy dzień pobytu za granicą, w którym podatnik pozostawał w stosunku pracy, w kwocie odpowiadającej 30% diety, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 15.

W związku z tym, iż Wnioskodawca przebywał czasowo za granicą - w Finlandii i uzyskał dochody z pracy tam wykonywanej, przysługuje Mu możliwość obniżenia uzyskanego z tego tytułu przychodu, o kwotę odpowiadającą 30% diety wskazanej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1991), w wysokości określonej dla Finlandii.

Zatem Wnioskodawca, mający miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, czasowo przebywający za granicą, który osiągnął dochody ze źródeł przychodów położonych poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegające opodatkowaniu w Polsce jest obowiązany w myśl art. 45 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych złożyć w urzędzie skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8 (druk PIT -36).

Wnioskodawca wypełniając zeznanie podatkowe za dany rok podatkowy jest uprawniony do stosowania przewidzianych w ustawie ulg i zwolnień.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że podatek od dochodu uzyskanego z tytułu pracy wykonywanej na terenie Finlandii zapłacony został w Anglii, wobec tego Wnioskodawca nie może odliczyć go od podatku zapłaconego w Polsce. Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami umowy Zainteresowany mógłby odliczyć od podatku tylko podatek zapłacony w Finlandii.

Reasumując, Wnioskodawca ma obowiązek opodatkować dochody z pracy wykonywanej na terenie Finlandii w Polsce, stosując metodę unikania podwójnego opodatkowania (tzw. metodę proporcjonalnego odliczenia). Nie ma jednak prawa do odliczenia w zeznaniu rocznym podatku zapłaconego w Anglii.

W odpowiedzi na pytanie drugie należy wskazać, iż zgodnie z przepisem art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r., przychód, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3 powołanej wyżej ustawy, stanowią otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 11 ust. 3 przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursów z dnia otrzymania lub postawienia do dyspozycji podatnika, ogłaszanych przez bank, z którego usług korzystał podatnik, i mających zastosowanie przy kupnie walut. Jeżeli podatnik nie korzysta z usług banku, przychody przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych z dnia uzyskania przychodów, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z zastrzeżeniem ust. 4.

Artykuł 11 ust. 4 ustawy stanowi, że w przypadku jeśli bank, z którego usług korzysta podatnik, stosuje różne kursy walut obcych i nie jest możliwe dostosowanie kursu, o którym mowa w ust. 3 zdanie pierwsze, do przeliczenia na złote przychodu uzyskanego przez podatnika stosuje się kurs średni walut obcych z dnia uzyskania przychodu, ogłaszany przez Narodowy Bank Polski.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa jakie dokumenty międzynarodowe winny stanowić podstawę do rozliczenia się z urzędem skarbowym w Polsce.

Pomocnymi dokumentami w celu ustalenia wysokości uzyskanego przychodu będą informacje o wysokości uzyskanego przychodu wystawione przez płatnika zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, informacje wystawione przez brytyjskiego pracodawcę, jak również dokumenty w postaci pasków płacowych (payslipy), a także wszelkie inne dowody na podstawie których można ustalić wysokość uzyskanego przychodu (np. wyciągi bankowe).

Zatem dla celów podatkowych za przychód z pracy najemnej za granicą, należy uznać-w oparciu o posiadane informacje - kwotę brutto wynagrodzenia, tj. przed jakimkolwiek potrąceniem dokonanym przez płatnika tego wynagrodzenia, w tym również przed potrąceniem kwot tytułem należnego podatku.

Tut. organ pragnie nadmienić, iż dokumenty dołączone przez Wnioskodawcę do wniosku nie podlegają analizie i weryfikacji w ramach postępowania o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.