ILPB2/415-842/09-4/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 26 sierpnia 2009 r. (data wpływu 31 sierpnia 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 października 2009 r. (data wpływu 29 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przekazania jednostek redukcji emisji gazu - jest nieprawidłowe.

W dniu 31 sierpnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przekazania jednostek redukcji emisji gazu.

W związku ze stwierdzeniem braków formalnych, pismem z dnia 21 października 2009 r. nr ILPP2/443-1121/09-2/ISN, ILPB2/415-842/09-2/JK, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia - w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania - braków formalnych wniosku.

Jednocześnie poinformowano, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ, a jego uzupełnieniem przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 21 października 2009 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 26 października 2009 r.), zaś w dniu 29 października 2009 r. (data nadania 28 października 2009 r.) do tut. organu wpłynęła odpowiedź na wezwanie, w której Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek.

Tutejszy organ informuje, iż niniejsza interpretacja dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przekazania jednostek redukcji emisji gazu. Natomiast wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przekazania jednostek redukcji emisji gazu został rozstrzygnięty interpretacją indywidualną nr ILPP2/443-1121/09-4/ISN z dnia 10 listopada 2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Handel jednostkami emisji polega na zdefiniowaniu zbiorczego limitu emisji dla grupy źródeł emitujących dane zanieczyszczenie. W kolejnym etapie, pula dopuszczalnych emisji, zgodnie z przyjętym algorytmem rozdzielana jest na wszystkie źródła objęte systemem, poprzez wydanie odpowiedniej liczby uprawnień do emisji. Co najważniejsze uprawnienia te mogą być zbywane pomiędzy uczestnikami systemu. Najistotniejsze jest to, aby na koniec okresu rozliczeniowego, każde źródło posiadało taką samą liczbę uprawnień, która będzie nie mniejsza od wyemitowanych przez to źródło zanieczyszczeń. Każda tona wyprodukowana ponad przyznany limit wiąże się bowiem z nałożeniem znacznej kary finansowej.

Handel uprawnieniami do emisji gazów jest obecnie możliwy dzięki ratyfikowaniu przez Rzeczpospolitą Polską protokołu z Kioto, zgodnie z którego postanowieniami każdy kraj ratyfikujący protokół otrzymał określony wiążąco dla danego Państwa limit uprawnień do emisji zanieczyszczeń. Z kolei szczegółowe zasady ich obrotu reguluje ustawa z dnia 22 grudnia 2004 r. o handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych i innych substancji.

Zainteresowany jest czynnym podatnikiem podatku VAT i podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych.

Na Składowisku Odpadów Komunalnych posiada małą elektrownię biogazową, w której jest spalany gaz wysypiskowy i produkowana jest energia elektryczna z odnawialnych źródeł energii, tzw. zielona energia elektryczna.

Dzięki spalaniu biogazu wysypiskowego i produkcji zielonej energii elektrycznej następuje redukcja emisji gazów cieplarnianych.

W styczniu 2009 r. Wnioskodawca podpisał umowę na przekazanie zweryfikowanych jednostek redukcji emisji AAU (jednostka przyznanej emisji równa jednostce zweryfikowanej redukcji emisji za okres przed 1 stycznia 2008 - załącznik B do protokołu z Kioto) oraz ERU (jednostka redukcji emisji równa jednostce zweryfikowanej redukcji emisji za okres od 1 stycznia 2008 do 31 grudnia 2012) dla duńskiej firmy, która administruje finansowaniem w imieniu duńskiego ministerstwa.

Zainteresowany wskazuje, że przekazanie zweryfikowanych jednostek redukcji emisji gazu jest odpłatne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy przekazanie zweryfikowanych jednostek redukcji w omawianym przypadku podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych....

Zdaniem Wnioskodawcy, dnia 31 marca 2006 r. Minister Środowiska podpisał List Zatwierdzający do Porozumienia między Ministrem Środowiska Rzeczpospolitej Polskiej a Ministrem Środowiska Królestwa Danii w sprawie realizacji projektów wspólnego wdrażania redukcji emisji gazów cieplarnianych. W § 10 Listu Zatwierdzającego widnieje zapis o tym, że: "przekazanie przez Polskę jednostek ERU i AAU stronie duńskiej nie będzie obciążone żadnymi podatkami ani opłatami, o ile będzie to zgodne z prawem Unii Europejskiej i prawem wewnętrznym Rzeczpospolitej Polskiej i Królestwa Danii". Porozumienie, o którym mowa powyżej jest aktem wykonawczym wydanym na podstawie art. 6 ustęp 1 Protokołu z Kioto do Ramowej Konwencji Narodów Zjednoczonych w sprawie zmian klimatu sporządzonej w Nowym Jorku dnia 9 maja 1992 r. Akty te zostały przez Polskę ratyfikowane i jako takie - zdaniem Zainteresowanego - stały się źródłami prawa powszechnie w Polsce obowiązującymi. W związku z powyższym Zainteresowany uważa, że przekazanie zweryfikowanych jednostek redukcji w omawianym przypadku nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 pkt 15 ustawy z dnia 22 grudnia 2004 r. o handlu uprawnieniami do emisji do powietrza gazów cieplarnianych i innych substancji (Dz. U. Nr 281, poz. 2784 z późn. zm.), przez uprawnienie do emisji - rozumie się uprawnienie do wprowadzenia do powietrza w określonym czasie ekwiwalentu w przypadku gazów cieplarnianych lub 1 Mg jednej z pozostałych substancji, które może być sprzedane, przeniesione lub umorzone na zasadach określonych w ustawie.

Natomiast w myśl art. 3 pkt 10 i 12 ww. ustawy, przez jednostkę redukcji emisji rozumieć należy jednostkę emisji zredukowanej lub emisji unikniętej gazów cieplarnianych otrzymaną w wyniku realizacji projektu wspólnych wdrożeń, wyrażoną jako ekwiwalent, zaś pod pojęciem wspólnych wdrożeń rozumieć należy działanie inwestycyjne realizowane przez państwo uprawnione na terytorium innego państwa uprawnionego, które ma na celu redukcję lub uniknięcie emisji gazów cieplarnianych.

Uprawnienia do emisji są przyznawane prowadzącemu instalacje dla każdej instalacji objętej systemem na okres rozliczeniowy, z podziałem na poszczególne lata tego okresu - art. 22 ust. 1 cyt. ustawy.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o handlu uprawnieniami do emisji do powietrza gazów cieplarnianych i innych substancji, przyznane dla instalacji uprawnienia do emisji na dany rok okresu rozliczeniowego mogą być:

W myśl art. 40 ust. 1 ww. ustawy, prowadzący instalację, któremu przyznano uprawnienia do emisji, jest obowiązany do monitorowania wielkości emisji i rozliczania uprawnień. Rozliczenia uprawnień do emisji dokonuje się na podstawie rocznego raportu sporządzanego na dzień 31 grudnia roku poprzedniego - ust. 2 powołanego artykułu.

Z kolei, stosownie do art. 42 cyt. ustawy, roczny raport podlega weryfikacji przez uprawnionych audytorów lub wojewódzkich inspektorów ochrony środowiska w zakresie zgodności informacji zawartych w raporcie ze stanem faktycznym.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wynika, że Wnioskodawca, posiada na Składowisku Odpadów Komunalnych małą elektrownię biogazową, w której spalany jest gaz wysypiskowy i produkowana jest energia elektryczna z odnawialnych źródeł energii, tzw. zielona energia elektryczna. Dzięki spalaniu biogazu wysypiskowego i produkcji zielonej energii elektrycznej następuje redukcja emisji gazów cieplarnianych.

W styczniu 2009 r. Zainteresowany podpisał umowę na przekazanie zweryfikowanych jednostek redukcji emisji AAU (jednostka przyznanej emisji równa jednostce zweryfikowanej redukcji emisji za okres przed dniem 1 stycznia 2008 r. - załącznik B do protokołu z Kioto) oraz ERU (jednostka redukcji emisji równa jednostce zweryfikowanej redukcji emisji za okres od dnia 1 stycznia 2008 r. do dnia 31 grudnia 2012 r.) dla duńskiej firmy AAEN A/S, która administruje finansowaniem w imieniu duńskiego ministerstwa.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, iż przekazanie zweryfikowanych jednostek redukcji emisji gazu, będące przedmiotem zapytania jest odpłatne.

Przez AAU - ASSIGNED AMOUNT UNIT - należy rozumieć uprawnienia otrzymane przez państwo rozwinięte (z Aneksu I), stronę Protokołu z Kioto. Jednostki te w latach 2008-2012 mogą być przedmiotem handlu pomiędzy państwami, ale nie mogą być wymieniane na jednostki EUA.

Natomiast ERU - EMISION REDUCTION UNIT - jest to jednostka zredukowanej lub unikniętej emisji gazów cieplarnianych, czyli uprawnienia, które zostaną wygenerowane w projekcie Wspólnych Wdrożeń (Joint Implementation) wyrażona w ekwiwalencie emisji CO _2. Jedno ERU równa się zredukowaniu jednej tony ekwiwalentu CO _2. Emisja ERU nie zmienia liczby AAU tylko je przesuwa pomiędzy krajami. Będzie istniał handlowy obrót jednostkami ERU (Internetowy słownik EU-ETS - www.nowa-energia.com.pl).

W świetle przywołanych regulacji zasadne jest więc mówienie o uprawnieniu do emisji jako o pewnym prawie niematerialnym (czyli uprawnieniu, którego przedmiotem jest dobro o charakterze niematerialnym, takim jak np. prawa autorskie czy też inne zbywalne prawa majątkowe).

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku.

W myśl natomiast art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c).

Za przychody z praw majątkowych stosownie do przepisu art. 18 ww. ustawy, uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Przepisy ustawy podatkowej mimo, iż posługują się terminem "prawa majątkowe", nie definiują jednak tego pojęcia. Wymienione w ww. art. 18 przychody nie stanowią katalogu zamkniętego, na co wskazuje użyte przez ustawodawcę sformułowanie "w szczególności". Skoro zatem katalog przychodów z praw majątkowych ma charakter otwarty, to uprawnionym jest zaliczenie do niego także innych praw majątkowych, literalnie nie wymienionych w tym przepisie.

W kontekście powyższego stwierdzić należy, iż zbycie uprawnień do emisji, jako przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, mieści się w zakresie przedmiotowym pojęcia praw majątkowych.

W myśl art. 9 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochody z praw majątkowych podlegają kumulacji z innymi dochodami i należy je wykazać w zeznaniu rocznym, składanym w terminie do 30 kwietnia następnego roku i w tym samym terminie należy wpłacić z tego tytułu podatek, obliczony zgodnie z art. 27 ust. 1 wyżej cytowanej ustawy.

Reasumując stwierdzić należy, iż wynagrodzenie otrzymane przez Zainteresowanego za przekazanie zweryfikowanych jednostek redukcji emisji gazu podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jako przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu pragnie wskazać, iż ulgi i zwolnienia podatkowe nie należą do standardu prawnego, lecz są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania. Stąd też korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym zwolnień podatkowych, wymaga spełnienia warunków określonych w odpowiednich przepisach stanowiących ich podstawę prawną. Skoro więc przychody uzyskane z tytułu przekazania zweryfikowanych jednostek redukcji emisji gazu nie zostały wymienione w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy oraz na podstawie przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa nie zaniechano od nich poboru podatku - to nie podlegają zwolnieniu i muszą zostać opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Tutejszy organ pragnie nadmienić, że dokumenty dołączone przez Wnioskodawcę do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach postępowania o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.