ILPB2/415-809/11-7/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, reprezentowanego przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 1 sierpnia 2011 r. (data wpływu 4 sierpnia 2011 r.), uzupełnionym w dniu 3 listopada 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania art. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji uzyskiwania dochodów z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru - jest prawidłowe.

W dniu 4 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru oraz w zakresie zastosowania art. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji uzyskiwania dochodów z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14f § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 25 października 2011 r., znak ILPB2/415-809/11 -2/JK, na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W dniu 3 listopada 2011 r. wniosek został uzupełniony.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce oraz podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Wnioskodawca na terenie Polski pełni m.in. funkcję członka zarządu w "A" Sp. z o.o., oprócz tego Zainteresowany jest również dyrektorem w spółce prawa cypryjskiego "B" będącej współwłaścicielem spółki "A" Sp. z o.o.

Należy zauważyć także, że spółka prawa cypryjskiego posiada ok. 33,3% udziałów spółki "A" Sp. z o.o.

Spółka "B" jest natomiast właścicielem 100% udziałów w innej spółce prawa cypryjskiego "C". Również w spółce "C" Wnioskodawca pełni funkcję dyrektora spółki, ale do tej pory nie pobierał z tego tytułu żadnego wynagrodzenia. Wynagrodzenie takie zamierza pobierać dopiero w przyszłości. Wynagrodzenie to będzie pobierane na identycznych zasadach jak ze spółki "B".

Spółka "B" oraz "C" są rezydentami podatkowymi Cypru. Siedziba i zarząd spółek znajduje się na Cyprze. Są to spółki typu private company limited by shares będące odpowiednikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością prawa polskiego.

Powołanie Zainteresowanego na stanowisko dyrektora w spółkach prawa cypryjskiego nastąpiło na podstawie uchwały zgromadzenia wspólników. Wnioskodawca został na podstawie stosownej uchwały wpisany jako członek rady dyrektorów (director) do rejestru prowadzonego przez cypryjskie Ministerstwo Handlu, Przemysłu i Turystyki, Departament Rejestru Spółek i Syndyków Mas Upadłościowych.

Obowiązki i uprawnienia Zainteresowanego wynikające z powołania na stanowisko dyrektora są określone odpowiednio w akcie założycielskim i statucie spółek. W świetle prawa cypryjskiego Wnioskodawca może działać na mocy samej uchwały walnego zgromadzenia wspólników spółki prawa cypryjskiego i nie jest wymagane podpisanie dodatkowej umowy (np. cywilnoprawnej lub o pracę). W związku z tym Zainteresowany działa na podstawie samej tylko wyżej opisanej uchwały.

Wnioskodawca poza terytorium Cypru wykonuje w imieniu spółek prawa cypryjskiego czynności wskazane przez tą spółkę. W zamian za wykonywanie tych czynności Zainteresowany otrzymuje na podstawie uchwały zgromadzenia wspólników spółki prawa cypryjskiego stosowne miesięczne wynagrodzenie. Czynności te nie są związane z udziałem dyrektora w spotkaniach rady dyrektorów na terytorium Cyprze. Umowa spółki przewiduje także możliwość odbywania takich spotkań z wykorzystaniem np. telekonferencji.

Prawo cypryjskie nie rozróżnia takich organów spółek kapitałowych jak zarząd, rada nadzorcza, czy komisja rewizyjna. Całość obowiązków i uprawnień odpowiadających ww. organom spoczywa na radzie dyrektorów (board of directors), czyli na dyrektorach (członkach rady dyrektorów spółki).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Tutejszy Organ informuje, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 2 w zakresie przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Natomiast w pozostałym zakresie w dniu 9 listopada 2011 r. wydane zostały odrębne rozstrzygnięcia nr: ILPB2/415-809/11-4/JK, ILPB2/415-809/11-5/JK, ILPB2/415-809/11-6/JK.

Zdaniem Wnioskodawcy - w odniesieniu do pytania nr 2 - art. 25a ustawy o PIT nie będzie miał zastosowania w opisywanym stanie faktycznym. Zainteresowany nie będzie miał obowiązków przewidzianych w tym przepisie, niezależnie od kwot wynagrodzenia za pełnienie funkcji dyrektora.

Zgodnie z art. 25a ust. 1 ustawy o PIT: "Podatnicy dokonujący transakcji z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami - w rozumieniu art. 25 ust. 1 i 4 - lub transakcji, w związku z którymi zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takiej (takich) transakcji, obejmującej:

Obowiązek, o którym mowa w ust. 1, obejmuje transakcję lub transakcje między podmiotami powiązanymi, w których łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość:

Zatem powyższe przepisy winny mieć zastosowanie tylko do "transakcji", jednak samo pojęcie "transakcji" nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego. Jeżeli brak jest stosownej definicji ustawowej, zakres pojęciowy sformułowania "transakcja" powinien być oparty w pierwszej kolejności na wykładni językowej prawa podatkowego, w tym zgłasza zgodnie z dyrektywą języka potocznego (w oparciu o słownik języka polskiego) oraz prawniczego (w oparciu o orzecznictwo organów stosujących przepisy podatkowe). Uzyskany rezultat przeprowadzonej wykładni może zostać w dalszej kolejności także potwierdzony przy pomocy wykładni celowościowej i systemowej prawa podatkowego.

Zgodnie z definicją "transakcji" zawartą w Słowniku internetowym języka polskiego PWN "transakcja" to:

Natomiast zgodnie z definicją "transakcji" zawartą w internetowym słowniku PWN x "transakcja" to:

W przypadku liczby mnogiej tego pojęcia, tj. "transakcje" słownik PWN x jednoznacznie stwierdza, że "transakcje (łac.), ekon. to akty kupna-sprzedaży, będące wynikiem działań gospodarczych stron zawierających transakcje; współcześnie umowy, zawarte w wyniku transakcji i płatności z nich wynikające są zazwyczaj realizowane przez banki; transakcje zawierane na giełdzie to transakcje giełdowe; w handlu zagranicznym wyróżnia się transakcje kompensacyjne, polegające na wzajemnym powiązaniu transakcji importowych i eksportowych z wyłączeniem obiegu pieniądza, który w tych transakcjach pełni funkcję jednostki rozrachunkowej i nie występuje jako środek płatniczy, np.: clearing, barter, kompensata".

Należy zauważyć, że powyższe definicje bezsprzecznie odnoszą się do umów "handlowych". Akcent w przytoczonych definicji jest zatem położony na ich gospodarczy charakter.

"Transakcje" są to zatem czynności o charakterze handlowym dokonywane pomiędzy przedsiębiorcami.

Z tak przedstawionej wykładni językowej jasno wynika, że przepisy art. 25a ustawy o PIT powinny mieć zastosowanie wyłącznie do czynności prawnych lub faktycznych, które odbywają się między przedsiębiorcami powiązanymi i mają charakter operacji w ramach ich działalności gospodarczej, handlowych, a nie do wszystkich stosunków prawnych lub faktycznych pomiędzy spółką a udziałowcem, czy też pomiędzy przedsiębiorcami powiązanymi.

Wnioskodawca opierając się na interpretacji indywidualnej z dnia 17 lutego 2011 r. nr IPPB2/415-143/11-2/MS1 podobnie jak podatnik, którego stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznano się za prawidłowe i stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji Podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia, także uważa, że "wykładnię językową należy uzupełnić o wykładnię odnoszącą się do celu, funkcji art. 25a ustawy o PIT, który wynika bezpośrednio z regulacji OECD, które były źródłem przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie tzw. cen transferowych. Głównym źródłem tych regulacji są "Wytyczne w sprawie cen transferowych dla przedsiębiorstw wielonarodowych oraz administracji podatkowych" (Dom Wydawniczy ABC, 2004, oryg. Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations). Sam tytuł "Wytycznych" wskazuje na to, że mają one zastosowanie jedynie do podmiotów działających przy transakcji w charakterze przedsiębiorcy (ang. enterprise). W punkcie 8 Wstępu do "Wytycznych" wprost jest mowa o tym, że: "Następujące zasady dotyczące opodatkowania przedsiębiorstw międzynarodowych (MNE) zostały inkorporowane w Modelu Konwencji Podatkowej OECD w zakresie podatków od dochodu i majątku, które stanowią podstawę dla rozległej sieci dwustronnych traktatów podatkowych zawartych między państwami członkowskimi OECD oraz państwami niebędącymi członkami tej organizacji". Taki cel regulacji potwierdzają również często inne fragmenty "Wytycznych", np. punkt 12 Wstępu do "Wytycznych", zgodnie z którym: "Ceny transferowe są znaczące zarówno dla podatników jak i administracji podatkowych, gdyż determinują w dużej części dochód oraz wydatki, a tym samym zyski opodatkowane przedsiębiorstw powiązanych w różnych jurysdykcjach podatkowych". Jak widać wykładnia celowościowa potwierdza rezultat wykładni językowej. Dodatkowo wykładnię językową i funkcjonalną potwierdza wykładnia systemowa. Wszystkie regulacje OECD, o które oparte są polskie przepisy podatkowe w zakresie cen transferowych wskazują na to, że przepisy w zakresie tzw. cen transferowych stosuje się jedynie do "przedsiębiorstw powiązanych" (ang. associated enterprises), czyli podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, a nie do wszystkich czynności prawnych lub faktycznych między podmiotami powiązanymi. W szczególności art. 25a nie stosuje się do czynności prawnych pozostających poza zakresem działalności gospodarczej, takich jak np. sprawowanie funkcji w zarządzie spółki za wynagrodzeniem (wykonywane poza działalnością gospodarczą, czyli jako działalność wykonywana osobiście), świadczenie usług za wynagrodzeniem w stosunku pracy, darowizna wspólnika na rzecz spółki, itp.".

Podsumowując należy podkreślić, że Wnioskodawca pełni funkcję dyrektora w spółce prawa cypryjskiego w ramach działalności wykonywanej osobiście, a nie działalności gospodarczej, należy uznać, że art. 25a ustawy o PIT nie będzie miał zastosowania w opisywanym zdarzeniu przyszłym. W konsekwencji Zainteresowany nie będzie miał obowiązków przewidzianych w tym artykule, niezależnie od kwot wynagrodzenia za pełnienie funkcji dyrektora.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołuje szereg pism organów podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Zainteresowanego pism organów podatkowych (interpretacji indywidualnych), tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.