ILPB2/415-809/10-2/TR - Skutki podatkowe opłacenia składek na ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej członków organów spółek.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki akcyjnej, reprezentowanej przez pełnomocnika - radcę prawnego, przedstawione we wniosku z dnia 29 czerwca 2010 r. (data wpływu: 1 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych opłacenia składek na ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej członków organów spółek - jest nieprawidłowe.

W dniu 1 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych opłacenia składek na ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej członków organów spółek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca, będący spółką akcyjną, zawarł z ubezpieczycielem umowę, na mocy której ubezpieczyciel zobowiązany jest do pokrycia szkód i innych kosztów wynikających z roszczeń podniesionych przez osoby trzecie przeciwko członkom organów Wnioskodawcy oraz członkom organu Jego spółki zależnej z tytułu nieprawidłowego działania członków tych organów. Składkę ubezpieczeniową uiścił Wnioskodawca. W okresie ubezpieczenia ubezpieczeniem objęci są każdocześni członkowie organów Wnioskodawcy oraz członkowie organu spółki zależnej. Są to organy wieloosobowe.

Zgodnie z definicją umowną, pojęcie "Członek Organów" oznacza osobę fizyczną, będącą w przeszłości, obecnie lub w przyszłości członkiem zarządu, rady nadzorczej lub prokurentem Spółki, przy czym, zgodnie z umową, pod pojęciem "Spółki" należy rozumieć również spółkę zależną Wnioskodawcy. Nie jest wykluczona sytuacja, iż jednym z członków organu Wnioskodawcy oraz organu Jego spółki zależnej jest ta sama osoba fizyczna.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy składka opłacona przez Spółkę stanowi przychód członków organów Wnioskodawcy oraz organu spółki zależnej Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, opłacona przez Niego składka nie stanowi przychodu ani członków Jego organów, ani członków organu spółki zależnej. Skoro ubezpieczonym jest każdoczesny członek danego organu pełniący tę funkcję w okresie ubezpieczenia, nie można uznać, że przychód każdego członka jest powiększony o wymierną, jemu przypisaną kwotę składki od zakupionego ubezpieczenia.

W przedstawionym stanie faktycznym nie jest możliwe zindywidualizowanie przychodu, czyli określenie jakiej osobie i w jakiej wysokości należy przypisać przychód. Wynika to z niemożności dokładnego określenia ryzyka związanego z funkcją pełnioną przez poszczególne osoby, a zatem intensywności korzystania z ochrony ubezpieczeniowej.

Ponadto, wynika to z możliwości zmian składu organów Wnioskodawcy oraz organu jej spółki zależnej. Zakładając, że opłacona składka stanowiłaby przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - przychód ten wystąpiłby u osoby, która ustąpiła ze składu danego organu, a nie wystąpiłby u osoby objętej ubezpieczeniem w dalszym okresie ubezpieczenia.

Ponadto za prezentowanym stanowiskiem przemawia okoliczność, iż przedmiotowe ubezpieczenie zapewnia ochronę ubezpieczeniową nie tylko członkom organów spółki, lecz również stanowi pośrednie zabezpieczenie samego Wnioskodawcy. Wnioskodawca uzyskuje możliwość pokrycia powstałej szkody nie tylko z majątku sprawcy szkody (członka organu), który zazwyczaj w porównaniu z potencjalną szkodą jest niewielki, lecz również może dochodzić swych roszczeń od ubezpieczyciela w ramach wspomnianej umowy ubezpieczenia. Ubezpieczenie to uwzględnia zatem nie tylko interes członków organów spółki, ale również interes samego Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wyrazem jej praktycznej realizacji jest art. 11 ust. 1 tejże ustawy, z którego treści wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze oraz innych nieodpłatnych świadczeń. Dotyczy to zarówno podatników osiągających przychody ze stosunku pracy, jak i podatników osiągających przychody z innych źródeł.

W praktyce, w pojęciu przychodu mieści się każda realna korzyść, jaką uzyskał podatnik. Do tych korzyści zaliczyć należy również kwoty składek ubezpieczenia OC pokrywanych przez Spółkę członkom organów Spółki. Wobec braku przepisów zwalniających je z opodatkowania, stanowią one, co do zasady, przychód podlegający opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) przez umowę ubezpieczenia zakład ubezpieczeń zobowiązuje się spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

Natomiast, stosownie do zapisu art. 822 Kodeksu cywilnego, przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej zakład ubezpieczeń zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, względem których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo osoba, na której rzecz zostaje zawarta umowa ubezpieczenia.

Z treści tego przepisu wynika, że umowa ubezpieczenia OC nie musi koniecznie dotyczyć osoby ubezpieczającej. Osoba ta może zawrzeć umowę, której przedmiotem ubezpieczenia będzie odpowiedzialność za szkody spowodowane przez inną osobę (np. członka organu Spółki). Sytuacja, w której składka opłacana jest przez inną osobę niż ta, w której interesie majątkowym zawierana jest umowa, powoduje jednak powstanie przychodu u osoby, na rzecz której zawierana jest umowa. Jest to bowiem odstępstwo od ogólnej zasady pokrywania kosztów ubezpieczenia przez podmiot, którego interesów umowa dotyczy.

Przychody członków organów osób prawnych są kwalifikowane do źródeł, których rodzaj określany jest w zależności od sposobu, w jaki powierzono takiemu członkowi wykonywanie obowiązków.

Stosownie do powyższego, członkowie organów Spółki mogą osiągać przychody ze źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn. m.in.:

* ze stosunku służbowego, stosunku pracy, w tym spółdzielczego stosunku pracy, członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracy nakładczej, emerytury lub renty (pkt 1),

* z działalności wykonywanej osobiście (pkt 2).

Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego, tzn. zarówno pieniężna, jak i niepieniężna.

Świadczenia pieniężne ponoszone za członków organów Spółki należą do nieodpłatnych świadczeń. Ich pojęcia nie definiuje jednak ustawa o podatku dochodowym. Termin "świadczenie" pojawia się na gruncie Kodeksu cywilnego i zgodnie z art. 353 Kodeksu oznacza przedmiot stosunku zobowiązaniowego, który wyraża się obowiązkiem określonego zachowania się przez podmiot zobowiązany. Dla celów podatkowych pojęcie "nieodpłatnego świadczenia" ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie kosztem majątku innego podmiotu, mające konkretny wymiar finansowy. Świadczenie nie musi mieć charakteru rękodajnego. Wystarczy, że świadczeniodawca swoim działaniem powoduje, że osoba, na rzecz której jest to działanie, otrzymuje korzyści finansowe.

Ponadto sposób ustalania płatności, tj. bezimienna forma ubezpieczenia nie może stanowić przeszkody w określeniu wysokości przychodu przypadającego na konkretną osobę.

Z uwagi na to, że ilość osób objętych świadczeniem, okres, w czasie którego sprawowali funkcję oraz ich dane osobowe są niewątpliwie Wnioskodawcy wiadome, nie ma jakichkolwiek trudności z ustaleniem wartości świadczenia przypadającego na konkretną osobę. Zatem, uwzględniając wysokość zapłaconych składek na ubezpieczenie odpowiedzialności cywilnej oraz ilość ubezpieczonych osób, można ustalić wysokość przychodu uzyskanego przez daną osobę.

Nadmienić należy, iż kwota składki rozkłada się solidarnie na wszystkich członków organów Spółki (Wnioskodawcy lub Jego spółki zależnej) objętych przedmiotowym ubezpieczeniem. Składka w częściach odpowiadających poszczególnym członkom organów Spółki stanowi dla nich przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Skoro zatem są to nieodpłatne świadczenia ponoszone przez Wnioskodawcę za osoby, które pełnią swoje funkcje na podstawie różnych stosunków prawnych, to przychód u tych osób powstanie z tego samego źródła, które jest źródłem ich przychodów.

Przykładowo wskazać można, iż:

* uzyskana przez członka organu Spółki korzyść w postaci opłaconych przez ubezpieczającego składek na ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej stanowi nieodpłatne świadczenie, które należy zakwalifikować do przychodów określonych w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku, gdy pełnione przez niego obowiązki wynikają ze stosunku pracy lub

* w sytuacji sprawowania danej funkcji na podstawie aktu powołania lub kontraktu menadżerskiego, otrzymana korzyść winna zostać zaliczona do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 13 pkt 7 i 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, stwierdzić należy, iż koszt opłacenia przez Wnioskodawcę składki z tytułu zawartej bezimiennej umowy ubezpieczenia OC członków organów Spółki (Wnioskodawcy lub Jego spółki zależnej) stanowi dla tychże członków organów Spółki przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.