ILPB2/415-798/11-2/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 1 sierpnia 2011 r. (data wpływu 2 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wymiany udziałów - jest prawidłowe.

W dniu 2 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wymiany udziałów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest rezydentem polskim, akcjonariuszem spółki akcyjnej (nazywanej dalej "SA") z siedzibą w Polsce, w której posiada obecnie 32,12% praw głosu. Wkrótce ma objąć kolejne akcje w tej spółce, w efekcie czego ma posiadać ponad 50% ogółu praw głosu w SA.

Po uzyskaniu ponad 50% ogółu praw głosu, Zainteresowany w zamian za udziały w spółce cypryjskiej (będącej podmiotem wymienionym pod pozycją 8 w załączniku nr 3 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), zamierza wydać posiadane przez siebie udziały w SA. Tym samym, w wyniku transakcji, spółka cypryjska uzyska ponad 50% praw głosu w SA, a Wnioskodawca uzyska udziały w tej spółce cypryjskiej.

Od strony prawnej, nowe udziały w spółce cypryjskiej, zostaną objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci posiadanych przez Zainteresowanego akcji w SA.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z transakcją, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód opodatkowany PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana transakcja nie będzie skutkowała powstaniem przychodu podatkowego, gdyż spełnia przesłanki tzw. transgranicznej wymiany udziałów.

Zgodnie z art. 24 ust. 8a ustawy o PIT, obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., jeżeli spółka nabywa od udziałowców (akcjonariuszy) innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

Transponując ten przepis do sytuacji Zainteresowanego, jeżeli:

* spółka cypryjska nabywa od (...) akcjonariuszy innej spółki (Wnioskodawcy) akcje tej innej spółki (czyli SA);

* oraz w zamian za akcje tej innej spółki (SA) przekazuje akcjonariuszom tej innej spółki (czyli Zainteresowanemu) własne udziały wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji);

* oraz jeżeli w wyniku nabycia, spółka nabywająca (czyli cypryjska) uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której akcje są nabywane (czyli w SA) (...)

do przychodów nie zalicza się wartości udziałów przekazanych akcjonariuszom tej innej spółki (SA) oraz wartości akcji nabytych przez spółkę.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że:

i tym samym spełnione zostaną wszystkie przesłanki, warunkujące zwolnienie przychodu z tytułu zamiany akcji (czyli udziałów w spółce cypryjskiej, i ewentualnej dopłaty w gotówce) określone w art. 24 ust. 8a Ustawy o PIT.

Ponadto Zainteresowany wskazuje, że jakkolwiek opisana transakcja jest przychodem z kapitałów pieniężnych określonym w art. 17 ust. 1 Ustawy o PIT, to jednak, ze względu na szczególny przepis zawarty w komentowanym art. 24 ust. 8a, powinna korzystać ze zwolnienia określonego w tym przepisie. Ta interpretacja wynika przede wszystkim z fundamentalnej zasady wykładni przepisów prawa, w oparciu o którą przepis szczególny (tutaj art. 24 ust. 8a) ma pierwszeństwo stosowania przed przepisami ogólnymi (tutaj art. 17 ust. 1).

W konsekwencji należy przyjąć - zdaniem Wnioskodawcy - że zdarzenie przyszłe, tj. planowana wymiana akcji w SA posiadanych przez Zainteresowanego, na udziały w spółce cypryjskiej nie będzie się wiązała z powstaniem przychodu podatkowego po Jego stronie.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że:

* opisane przez Niego we wniosku zwolnienie z opodatkowania - wynika również z przepisów Dyrektywy Rady Europejskiej z 19 października 2009 r. (Dyrektywa 2009/133/WE; Dz. U. L 310 z 25.11.2009, z późn. zm.) (w szczególności jej art. 8 ust. 1) - które ze względu na swoje jasne brzmienie, w poprzednich latach były bezpośrednio stosowane również w odniesieniu do polskich podatników, a także, że

* analogiczna argumentacja, znalazła swoje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Biura Krajowej Informacji Podatkowej.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Zainteresowany powołuje szereg indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Przepisy art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

W świetle zapisu art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

Artykuł 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy stanowi, iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Zgodnie z art. 17 ust. 1a ww. ustawy, przychód określony w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu:

Z uwagi na to, że w przedmiotowym wniosku Wnioskodawca posiadający miejsce zamieszkania w Polsce zamierza wnieść posiadane udziały w polskiej spółce kapitałowej do spółki z siedzibą na Cyprze, w przedmiotowej sprawie należy odwołać się do umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523).

W sytuacji uzyskania przychodu z kapitałów pieniężnych zastosowanie znajdzie art. 13 ust. 4 ww. umowy zatytułowany "Zyski z przeniesienia własności majątku", z treści którego wynika, że zyski z przeniesienia tytułu własności majątku, inne niż wymienione w ustępach 1, 2 i 3, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

W konsekwencji przychód w wysokości odpowiednio wartości nominalnej udziałów wydanych przez spółkę w zamian za aport podlegać będzie opodatkowaniu w miejscu zamieszkania Wnioskodawcy, a więc w Polsce i należy skutki podatkowe przedmiotowej transakcji ocenić w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tle analizy przytoczonych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, że jeżeli aport wniesiony do spółki kapitałowej w postaci składnika majątku niestanowiącego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (wkład niepieniężny), następuje w warunkach, o których mowa w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy podatkowej, to u wnoszącego taki wkład powstanie przychód kwalifikowany do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych.

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Na mocy art. 1 pkt 16 lit. e) ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2010 r. Nr 226, poz. 1478) ustawodawca dodał po ustępie 8 przepisu art. 24 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nowy ustęp 8a i ustęp 8b, obowiązujące od dnia 1 stycznia 2011 r.

Jak stanowi art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., jeżeli spółka nabywa od udziałowców (akcjonariuszy) innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

Natomiast stosownie do treści art. 24 ust. 8b ww. ustawy, w przypadku gdy spółka nabywająca lub spółka, której udziały (akcje) są nabywane, nie posiada siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis ust. 8a stosuje się, jeżeli jest ona podmiotem wymienionym w załączniku nr 3 do ustawy, lub spółką mającą siedzibę lub zarząd w innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej państwie Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Zgodnie z przepisem art. 13 ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2010 r. Nr 226, poz. 1478), przepisy ustaw zmienianych w art. 1-3, w brzmieniu nadanym znowelizowaną ustawą, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionych strat) od dnia 1 stycznia 2011 r., z wyjątkiem:

Mając zatem na uwadze uregulowania prawne wynikające z zacytowanego art. 24 ust. 8a oraz art. 24 ust. 8b, a także treść przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego - w szczególności fakt, iż w wyniku wniesienia udziałów w SA do spółki cypryjskiej, spółka cypryjska uzyska bezwzględną większość praw głosu w SA - stwierdzić należy, iż w momencie objęcia udziałów w spółce cypryjskiej w zamian za udziały w SA, wartość otrzymanych udziałów w spółce cypryjskiej nie będzie zaliczona do przychodów Wnioskodawcy. Tak więc w związku z wymianą udziałów w sytuacji przedstawionej we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego po stronie Zainteresowanego nie powstanie przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do powołanych przez Zainteresowanego pism organów podatkowych (interpretacji indywidualnych), tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.