ILPB2/415-782/13-2/WM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 9 sierpnia 2013 r. (data wpływu 12 sierpnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki jawnej wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności - jest prawidłowe.

W dniu 12 sierpnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki jawnej wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) w rozumieniu art. 3 ust. 1 Ustawy PIT, tj. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Zainteresowany zamierza w przyszłości przystąpić do spółki jawnej, do której wniesie jako swój wkład przysługującą Wnioskodawcy wierzytelność wynikającą z odsetek naliczonych od oprocentowanej pożyczki udzielonej podmiotowi trzeciemu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności z tytułu odsetek od pożyczki spowoduje uzyskanie przez Wnioskodawcę przychodu na gruncie Ustawy PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie do spółki jawnej wkładu w postaci wierzytelności z tytułu odsetek od oprocentowanej pożyczki nie spowoduje w momencie jej wniesienia powstania przychodu podatkowego po stronie Zainteresowanego.

W opinii Wnioskodawcy, w pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50b Ustawy PIT wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Tymczasem, jak wynika z art. 5a pkt 26 Ustawy PIT, ilekroć w ustawie mowa jest o spółce niebędącej osobą prawną oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego. W świetle obecnie obowiązujących przepisów nie ulega wątpliwości, że spółka jawna nie jest podatnikiem podatku dochodowego.

W rezultacie, w świetle wskazanej regulacji, wniesienie wierzytelności będącego składnikiem majątku Wnioskodawcy w formie wkładu niepieniężnego do spółki jawnej nie będzie generowało powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy.

Ponadto, Zainteresowany pragnie zwrócić uwagę, że aport wierzytelności z tytułu odsetek od udzielonej pożyczki nie będzie równoznaczny z otrzymaniem przez Wnioskodawcę odsetek od udzielonej pożyczki. Jak wskazuje art. 11 ust. 1 Ustawy PIT, określający moment powstania przychodu: przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Zastrzeżenia zawarte w powołanym przepisie nie obejmują swoim zakresem przychodu z tytułu odsetek od pożyczki (art. 17 ust. 1 pkt 1 Ustawy PIT), co oznacza, że momentem uzyskania przychodu z tego tytułu jest moment faktycznego, kasowego otrzymania kwoty należnych odsetek od pożyczki.

Wnioskodawca na moment wniesienia wkładu w postaci wierzytelności z tytułu odsetek od udzielonej pożyczki nie otrzyma odsetek od pożyczki. Zgodnie z art. 48 § 2 Kodeksu spółek handlowych wierzytelności wniesione do spółki zostają na tę spółkę przeniesione, a zatem z chwilą wniesienia wkładu to spółka jawna stanie się wierzycielem pożyczkobiorcy, uprawnionym do otrzymania odsetek. Za otrzymanie odsetek od pożyczek, rodzące przychód po stronie wierzyciela, może być natomiast uznane jedynie spełnienie stosownego świadczenia pieniężnego przez pożyczkobiorcę na rzecz tegoż wierzyciela. Jeżeli więc z chwilą wniesienia do spółki jawnej wkładu w postaci wierzytelności Wnioskodawca przestanie być wierzycielem pożyczkobiorcy i nie otrzyma od niego w zamian stosownego świadczenia, to z chwilą wniesienia opisanego we wniosku aportu nie uzyska przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przychód z tytułu odsetek od pożyczki powstanie dopiero wtedy, gdy na rzecz spółki jawnej (będącej po otrzymaniu aportu wierzycielem pożyczkobiorcy) nastąpi faktyczna (kasowa) zapłata zobowiązania z tytułu odsetek od pożyczki. Dopiero wówczas, z racji transparentności podatkowej spółki jawnej, przychód wynikający z otrzymania przez spółkę odsetek, zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy PIT, zostanie rozpoznany przez poszczególnych jej wspólników (w tym również Zainteresowanego) proporcjonalnie do ich prawa do udziału w zyskach spółki. Gdyby zatem uznać prezentowane powyżej stanowisko za nieprawidłowe, wówczas - uwzględniając okoliczność podniesioną w zdaniu poprzedzającym - należałoby stwierdzić, że Wnioskodawca musiałby dwukrotnie uiścić podatek dochodowy od omawianych odsetek od pożyczki: po raz pierwszy - z chwilą wniesienia aportu - od kwoty odsetek naliczonych na ten moment, a po raz drugi - z chwilą otrzymania odsetek przez spółkę jawną - od tej części odsetek spłaconych, która przypadałaby na udział Zainteresowanego w zyskach spółki. Byłoby to równoznaczne z podwójnym opodatkowaniem przez Wnioskodawcę tego samego dochodu, co należy uznać za niedopuszczalne w świetle podstawowych zasad prawa podatkowego.

Na poparcie swojego stanowiska Zainteresowany przywołał szereg interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego wydanych przez uprawnione organy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

Z kolei, art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a oraz art. 17 ust. 1 pkt 9 tej ustawy stanowi, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych, a także nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Z analizy opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Zainteresowany zamierza przystąpić do spółki jawnej, do której wniesie jako swój wkład wierzytelność wynikającą z odsetek naliczonych od oprocentowania pożyczki udzielonej podmiotowi trzeciemu.

Wskazać należy, że wniesienie aportu do spółki osobowej nie jest "zbyciem udziałów", o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Relacja tego przepisu ustawy do jej art. 17 ust. 1 pkt 9 jest jak lex specjalis do lex generali. Jeśli w majątku podatnika pojawia się przychód otrzymany w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki, to przychód taki jest opodatkowany tylko wówczas, gdy spółka ta posiada osobowość prawną. Otrzymanie udziałów w spółce osobowej w zamian za wkład niepieniężny jest więc podatkowo obojętne. Tym samym w związku z wniesieniem wkładu do spółki osobowej w drodze aportu nie powstaje przychód, który mógłby być opodatkowany.

Odnosząc się zatem do przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego stwierdzić należy brak podstaw do zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy, bowiem działanie jakie zamierza podjąć Zainteresowany nie spowoduje powstania przychodu, gdyż transakcja wniesienia do spółki jawnej wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności, nie stanowi odpłatnego zbycia, o którym mowa w tym przepisie. Zastosowania nie ma również art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy, który wprost definiuje jako przychód z kapitałów pieniężnych nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Wymienione regulacje prawne nie dotyczą wkładów wniesionych do spółek niebędących osobą prawną.

Reasumując, stwierdzić należy, że wniesienie do spółki jawnej wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności z tytułu odsetek od pożyczki pozostaje neutralne podatkowo i nie skutkuje powstaniem przychodu po stronie Zainteresowanego wnoszącego ten wkład.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Zainteresowanego interpretacji indywidualnych organów podatkowych, należy stwierdzić, że wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.