ILPB2/415-737/12-2/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 31 maja 2012 r. (data wpływu 30 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodu uzyskanego w ramach 7 Programu Ramowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodu uzyskanego w ramach 7 Programu Ramowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest uczestnikiem projektu unijnego realizowanego w ramach 7 programu ramowego (największego mechanizmu finansowania i kształtowania badań naukowych na poziomie europejskim) na Uniwersytecie.

Projekt jest realizowany od 1 maja 2011 r. i będzie trwał 3 lata, tj. do 30 kwietnia 2014 r.

Uniwersytet reprezentowany przez (...) jest bezpośrednim beneficjentem (beneficjentem nr 7) środków jakie zostały przekazane w ramach 7 programu ramowego na realizację projektu. Środki finansowe zostały przekazane na podstawie umowy o dofinansowanie.

Środki finansowe stanowią bezzwrotną pomoc pochodzącą ze środków programów ramowych.

Wnioskodawca realizuje prace badawcze w ramach projektu, realizując następujące pakiety pracy: (...)

Praca realizowana przez Zainteresowanego posiada charakter badawczy i bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnych środków finansowych. Jest realizowana na podstawie umowy zlecenia zawartej pomiędzy Wnioskodawcą, a Uniwersytetem, który jako pierwszy otrzymał bezzwrotną pomoc finansową przeznaczoną na cele badawcze.

Zainteresowany realizując prace badawcze w ramach przedmiotowego projektu otrzymuje należność ze środków otrzymanych przez Uniwersytet z Komisji Europejskiej, które zostały przekazane przy pomocy koordynatora projektu zgodnie z ogólnymi zasadami finansowania w 7 Programie Ramowym (zasady finansowania zostały opisane w Umowie w sprawie przyznania grantu 7PR - Załącznik II - Warunki ogólne art. II.2.1, II.2.2 - Aneks do Grant Agrement zgodnie z treścią której: "Wszyscy beneficjenci łącznie tworzą konsorcjum, niezależnie od tego czy zawierają osobną umowę konsorcjum na piśmie. Przedstawicielem beneficjentów wobec Komisji jest koordynator, który pośredniczy w komunikacji między Komisją a beneficjentami, z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w niniejszej umowie w sprawie przyznania grantu. Wkład finansowy (Unii) (Euratomu) na rzecz projektu jest wypłacany koordynatorowi, który otrzymuje go w imieniu beneficjentów. Wypłata wkładu finansowego (Unii) (Euratomu) na rzecz koordynatora stanowi ze strony Komisji wywiązanie się ze zobowiązania do płatności".

W zależności od kategorii pracy: prace realizowane w ramach R są finansowane w 75% ze środków pomocowych, a 25% z wkładu własnego Uniwersytetu W. W opinii Wnioskodawcy zwolnienie z opodatkowania dotyczy części 75% pochodzącej ze środków pomocowych. Zainteresowany realizuje prace w ramach R.

Uniwersytet jako beneficjent środków pomocowych otrzymuje środki pomocowe na podstawie umowy grantowej (GRANT AGEEMENT) w 7 Programie Ramowym. Została ona zawarta pomiędzy Komisją Europejską, a koordynatorem. Uniwersytet jako partner przystąpił do projektu podpisując ANNEX IV (tzw. Form A). Są to ogólne zasady jakie odnoszą się do przystępowania do projektu jednostek badawczych (w tym wypadku Uniwersytetu).

Uniwersytet jest partnerem koordynatora. Nie występuje w tym wypadku instytucja podwykonawstwa. Bezpośrednim beneficjentem powyższych środków jest Uniwersytet. Wnioskodawca natomiast będąc uczestnikiem projektu realizuje prace badawcze na podstawie umowy zlecenia, albowiem nie ma innej możliwości związania Zainteresowanego z Uniwersytetem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dochody uzyskane tytułem pracy badawczej realizowanej w ramach projektu, o którym mowa powyżej przez Wnioskodawcę - podlegają zwolnieniu o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle zaistniałego stanu faktycznego dotyczącego osoby Zainteresowanego, praca realizowana w ramach projektu realizowanego na Uniwersytecie będącym bezpośrednim beneficjentem środków finansowych stanowiących bezzwrotną pomoc finansową przekazywaną przez instytucję Unii Europejskiej (Komisję Europejską) na realizację badań naukowych wyczerpuje ustawowe przesłanki pracy badawczej (jeśli chodzi o część 75% finansowaną ze środków pomocowych) od której czerpane dochody podlegają zwolnieniu w myśl art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest to typowa praca badawcza realizowana bezpośrednio przez uczestnika projektu i nie występuje instytucja zlecania pracy na rzecz podmiotu trzeciego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie natomiast do art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

W związku z powyższym warunkiem skorzystania ze zwolnienia dochodów od podatku na podstawie powyższego przepisu musi być spełnienie łącznie obu przesłanek, tj.:

Oznacza to, że niedopełnienie któregokolwiek z warunków uniemożliwia skorzystanie ze zwolnienia.

Powołany przepis art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga, aby dochody otrzymane przez podatnika pochodziły ze środków bezzwrotnej pomocy przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z innymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b cyt. ustawy wymaga, by podatnik realizował cel programu bezpośrednio, przy czym należy zwrócić uwagę na drugą część tego przepisu stanowiącą, że "zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem." Tak więc, z owego zwolnienia nie mogą korzystać pracownicy podmiotu bezpośrednio realizującego cele programu, a także osoby, którym podmiot bezpośrednio realizujący cele programu zlecił wykonanie określonych tylko czynności (np. w oparciu o umowę zlecenia).

Podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy jest osoba, która wykonując czynności z tym programem związane otrzymała na ten cel środki od podmiotu wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc jest bezpośrednim beneficjentem tychże środków. Przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania jeżeli są przychodami podatnika bezpośrednio realizującego cel programu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca wykonuje projekt badawczy realizowany w ramach 7 Programu Ramowego Unii Europejskiej.

7Program Ramowy Badań jest największym mechanizmem finansowania i kształtowania badań naukowych na poziomie europejskim w latach 2007-2013. O fundusze mogą ubiegać się instytucje naukowe (uniwersytety, akademie, instytuty), jednostki przemysłowe (małe i średnie przedsiębiorstwa, duży przemysł), organizacje (federacje, stowarzyszenia), jednostki rządowe i samorządowe, organizacje pozarządowe oraz inne prywatne i publiczne jednostki posiadające osobowość prawną.

Program ten został utworzony na mocy decyzji nr 1982/2006/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 18 grudnia 2006 r. dotyczącej powołania siódmego programu ramowego Wspólnoty Europejskiej w zakresie badań, rozwoju technologicznego i demonstracji (2007-2013) i jest bezpośrednio finansowany przez Komisję Europejską.

Wnioskodawca wskazał, iż projekt, w którym uczestniczy był realizowany na podstawie umowy (grant ageement) zawartej pomiędzy Komisją Europejską a koordynatorem projektu, do którego przystąpił Uniwersytet. Środki na realizację projektu były przekazywane przez Komisję Europejską zgodnie z ogólnymi zasadami finansowania 7 Programu Ramowego.

Zatem wynagrodzenie Wnioskodawcy finansowane bezpośrednio ze środków przekazanych przez Komisję Europejską na wyodrębniony rachunek Uniwersytetu spełnia przesłankę określoną art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać jednak należy, iż w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca bierze co prawda udział w realizacji celu programu, jednak nie realizuje programu bezpośrednio, ale pośrednio poprzez wykonanie zadania powierzonego mu przez Uniwersytet w ramach umowy zlecenia.

Skoro w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawierającym negatywną przesłankę zwolnienia mowa jest o zleceniu przez beneficjenta pomocy wykonania określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem bez względu na rodzaj zawartej umowy, to należy zapis ten rozumieć szeroko, a więc chodzi tu o każdy rodzaj umowy. Analiza przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi do wniosku, iż podatnikiem realizującym bezpośrednio cel programu może być jedynie podmiot, któremu powierzono w sensie ekonomicznym i technicznym realizację konkretnego programu i który ponosi pełną odpowiedzialność za prawidłowe jego wykonanie, a tym podmiotem w niniejszej sprawie jest wyłącznie Uniwersytet.

Zwrócić należy uwagę, iż zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 cytowanej ustawy podatkowej jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, o czym świadczy związanie go z określonymi źródłami, a więc przychodem ze środków pomocowych płynących z międzynarodowych instytucji finansowych albo rządów obcych państw. Stąd środki pieniężne, a mówiąc ściśle przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania, jeżeli są przychodami beneficjenta lub bezpośredniego wykonawcy. Nie są natomiast zwolnione przychody osób z którymi te osoby podpiszą umowy cywilnoprawne.

W przedmiotowej sprawie beneficjentem pomocy jest Uniwersytet i to on bezpośrednio realizuje cel programu. Zatem dochód Wnioskodawcy (choćby nawet Wnioskodawca był wymieniony w projekcie z imienia i nazwiska, jako osoba odpowiedzialne za realizację powierzonych prac) nie spełnia przesłanki, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, iż wynagrodzenie Wnioskodawcy nie korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie zostały spełnione uwarunkowania określone w lit. b powołanego art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy. To jednoznacznie przesądza o braku podstaw do zwolnienia, bowiem w świetle unormowania omawianego przepisu niespełnienie jednej z przesłanek skutkuje niemożnością skorzystania przez Wnioskodawcę ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.