ILPB2/415-710/12-2/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 23 lipca 2012 r. (data wpływu 24 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania środków wycofanych z towarzystwa ubezpieczeniowego - jest prawidłowe.

W dniu 24 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania środków wycofanych z towarzystwa ubezpieczeniowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, będącą Udziałowcem i pracownikiem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (D T). Spółka zamierza zawrzeć z Ubezpieczycielem (A Towarzystwo Ubezpieczeń na Życie S. A.) umowę ubezpieczenia na życie z funduszem kapitałowym, gdzie Ubezpieczającym będzie Spółka, a Ubezpieczonym będzie Wnioskodawca.

W ramach tej polisy składki będzie opłacać Spółka, która jest właścicielem polisy. Polisa ma charakter ochronno-inwestycyjny, co oznacza, że opłacenie przez Spółkę składki ochronnej będzie stanowiło przychód pracownika (Ubezpieczonego) ze stosunku pracy w części dotyczącej ubezpieczenia od ryzyka.

Powyższa umowa będzie trwać 10 lat i przez ten czas istnieje przymus opłacania składek regularnych (rachunek bazowy). Można wprawdzie dokonać wykupu polisy (częściowego lub całkowitego), ale jest to związane z wysokimi opłatami likwidacyjnymi jakie musiałaby ponieść Spółka.

Poza tym, Spółka opłacając składki regularne w ramach tej polisy, może także wpłacać na rachunek dodatkowy polisy dodatkowe środki pieniężne, które mają status aktywów wolnych, co oznacza, że możliwy jest ich wykup częściowy lub całkowity bez uiszczania opłat likwidacyjnych.

Zgodnie z ogólnymi warunkami ubezpieczenia, związanymi z tym produktem A o wypłatę częściową lub całkowitą środków z polisy może wystąpić do A jedynie Spółka (jako Ubezpieczający), natomiast sam wykup częściowy lub całkowity może być dokonany na rzecz Spółki (Ubezpieczającego) lub Wnioskodawcy (Ubezpieczonego)

Możliwość dokonania wykupu częściowego lub całkowitego środków na rzecz Spółki lub Wnioskodawcy będzie wynikać od razu z zapisów polisy A i nie będzie się wiązać z koniecznością zawarcia później jakichkolwiek dodatkowych porozumień lub umów między A, Wnioskodawcą i Spółką.

Na marginesie warto podkreślić, że w sytuacji dokonania wykupu częściowego z A, polisa nie ulega rozwiązaniu, a Spółka jest nadal zobowiązana do opłacania składek. Jedynie w sytuacji dokonania wykupu całkowitego umowa ulega rozwiązaniu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w rozważanej sytuacji środki pieniężne uzyskane przez Wnioskodawcę (Ubezpieczonego) na skutek dokonania wykupu częściowego lub całkowitego z polisy przez Spółkę na jego rzecz stanowią przychód zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361).

Zdaniem Wnioskodawcy, artykuł 21 ust. 1 pkt 4 stanowi, że "wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, z wyjątkiem:

Jak stanowi natomiast art. 24 ust. 15 u.p.d.o.f., "dochodem z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia zawartą na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej, w przypadku ubezpieczeń związanych z funduszami kapitałowymi, jest różnica między wypłaconą kwotą świadczenia a sumą składek wpłaconych do zakładu ubezpieczeń, które zostały przekazane na fundusz kapitałowy".

Artykuł 21 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. nie różnicuje, czy wolna od podatku dochodowego od osób fizycznych jest kwota otrzymana z tytułu ubezpieczenia w związku z realizacją funkcji ochronnej (ubezpieczenie), czy też inwestycyjnej. W rozważanej sytuacji polisa ma charakter inwestycyjno-ochronny (tekst jedn.: część składki jest wpłacana na inwestycje, a część składki dotyczy ubezpieczenia od ryzyka).

W ocenie Wnioskodawcy, gramatyczna wykładnia przepisów art. 21 ust. 1 pkt 4 i art. 24 ust. 15 u.p.d.o.f. jest czytelna i nie budzi wątpliwości. Zgodnie z nią zwolnienie podatkowe nie dotyczy tej części dochodu wypłaconego przez A każdemu beneficjentowi - bez względu na to, czy będzie to D T Sp. z o.o. (Ubezpieczający), czy Wnioskodawca (Ubezpieczony) - który jest związany z częścią składki inwestowaną w fundusze kapitałowe.

Jeżeli jednak taki dochód nie wystąpi, wówczas kwoty wypłacone Wnioskodawcy (Ubezpieczonemu) przez A w drodze dokonania wykupu częściowego (lub całkowitego) z takiej polisy w całości korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f.

Powyższe stanowisko znajduje oparcie m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 7 kwietnia 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 36/09, który stwierdził: "Zwolnienie podatkowe nie dotyczy tej części dochodu wypłaconego przez zakład ubezpieczeń każdemu beneficjentowi (bez względu czy jest to sam ubezpieczony, czy też osoba trzecia), który jest związany z częścią składki inwestowaną w fundusze kapitałowe. Jeżeli taki dochód w konkretnej sprawie nie wystąpi, wówczas wypłacone odszkodowanie w całości korzysta ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (...). Przepisy art. 21 ust. 1 pkt 4 i art. 24 ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie różnicują, czy wolna od podatku jest kwota otrzymana z tytułu ubezpieczenia w związku z realizacją funkcji konkretnego odszkodowania (tekst jedn.: funkcją ochronną czy też inwestycyjną)".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Natomiast art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy stanowi, iż jednym ze źródeł przychodu są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

Za przychody z kapitałów pieniężnych, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy, uważa się przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c.

Stosownie do postanowień art. 5a pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o funduszach kapitałowych - oznacza to fundusze inwestycyjne oraz fundusze zagraniczne, o których mowa w przepisach o funduszach inwestycyjnych, oraz ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe działające na podstawie przepisów ustawy o działalności ubezpieczeniowej, z wyjątkiem funduszy emerytalnych, o których mowa w przepisach o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, z wyjątkiem:

Zgodnie z brzmieniem art. 24 ust. 15 ww. ustawy dochodem z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia zawartą na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej, w przypadku ubezpieczeń związanych z funduszami kapitałowymi, jest różnica między wypłaconą kwotą świadczenia a sumą składek wpłaconych do zakładu ubezpieczeń, które zostały przekazane na fundusz kapitałowy.

Z powyższego wynika, że w przypadku otrzymania świadczenia w postaci zysku z polisy ubezpieczeniowej, opodatkowaniu podlega dochód, rozumiany zgodnie z wyżej przytoczonym art. 24 ust. 15 ww. ustawy jako różnica między wypłaconą kwotą świadczenia a sumą składek wpłaconych do towarzystwa ubezpieczeniowego.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 5 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z tytułu udziału w funduszach kapitałowych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a. Wskazanego wyżej dochodu nie pomniejsza się o straty z tytułu udziału w funduszach kapitałowych oraz inne straty z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych, poniesionych w roku podatkowym oraz w latach poprzednich.

Uzyskanych w ten sposób dochodów nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27, tj. opodatkowanymi na zasadach ogólnych według skali podatkowej (art. 30a ust. 7 ww. ustawy).

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka, której Zainteresowany jest udziałowcem zamierza zawrzeć umowę ubezpieczeniową z funduszem kapitałowym. Polisa ma charakter ochronno-inwestycyjny. Może dojść do wykupu całkowitego lub częściowego polisy.

Mając na względzie powyższe uregulowania prawne oraz zdarzenie przyszłe opisane we wniosku stwierdzić należy, iż wypłacone Wnioskodawcy środki pieniężne w części stanowiącej świadczenie ochronne nie związane z częścią składki, która była inwestowana w fundusz kapitałowy nie stanowi dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym podlega zwolnieniu przedmiotowemu stypizowanemu w art. 21 ust. 1 pkt 4 cyt. ustawy. Natomiast w przypadku, gdy Zainteresowany w wyniku wypłaty środków z polisy dotyczących części inwestycyjnej składki uzyska dochód to środki te nie będą podlegały ww. zwolnieniu przedmiotowemu, gdyż lit. b art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyłącza spod zwolnienia dochód z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia zawartą na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej. Jeżeli natomiast w wyniku wypłaty Wnioskodawcy środków nie dojdzie do powstania dochodu rozumianego jak powyżej, wypłacone środki będą podlegały powyższemu zwolnieniu przedmiotowemu. Zgodzić się bowiem należy z Zainteresowanym, iż art. 21 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy nie różnicuje czy wolna od podatku jest kwota otrzymana z tytułu ubezpieczenia w związku z realizacją funkcji konkretnego odszkodowania (tekst jedn.: funkcją ochronną czy też inwestycyjną). Wskazuje natomiast wyraźnie, iż zwolnieniu nie podlega - co wyżej wskazano - wyłącznie dochód, który jest związany z częścią składki inwestowaną w fundusze kapitałowe.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołany w treści wniosku wyrok sądu administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując treści tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.