ILPB2/415-64/09-2/WM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 22 grudnia 2008 r. (data wpływu do Biura KIP w Lesznie 23 stycznia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 19 stycznia 2009 r. do Biura KIP w Płocku został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

Pismem z dnia 20 stycznia 2009 r. nr IPIA/071-29/09-2/JP Dyrektor Izby Skarbowejw Warszawie - działając na podstawie art. 170 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego - przekazał zgodnie z właściwością wniosek Pana Bartłomieja Niedomagały do rozpatrzenia Dyrektorowi Izby Skarbowej w Poznaniu.

Wyjaśnić bowiem należy, iż z dniem 1 stycznia 2009 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 19 grudnia 2008 r. (Dz. U. z 2008 r. Nr 236, poz. 1632) zmieniające rozporządzenie w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Powyższa zmiana dotyczy podatników posiadających miejsce zamieszkania lub siedzibę na terenie województwa ł, dla których od 1 stycznia 2009 r. interpretacje indywidualne w imieniu Ministra Finansów wydawane będą przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu.

W analizowanym przypadku, właściwym miejscowo organem podatkowym do wydania pisemnej interpretacji od dnia 1 stycznia 2009 r. jest Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca wraz z małżonką zakupił na podstawie aktu notarialnego w dniu 17 października 2005 r. lokal mieszkalny za kwotę 97.000 zł. Niezbędne w tym celu środki Wnioskodawca i Jego żona pozyskali poprzez zaciągnięcie w banku kredytu w wysokości 39.470 CHF. Z przyczyn ekonomicznych w 2006 r. Wnioskodawca wraz z żoną postanowili mieszkanie to sprzedać i w przyszłości nabyć mniejsze. Dlatego też, aktem notarialnym z dnia 29 grudnia 2006 r. Wnioskodawca i Jego żona sprzedali przedmiotowe mieszkanie za cenę 130.000 zł. Kwota powyższa została w całości przeznaczona na spłatę opisanego powyżej kredytu zaciągniętego na zakup zbywanego mieszkania oraz zakup kolejnego mieszkania, na podstawie aktu notarialnego z dnia 5 listopada 2008 r.

Jednocześnie zgodnie z art. 28 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wersji obowiązującej do końca 2006 r., Wnioskodawca złożył we właściwym urzędzie skarbowym oświadczenie, iż przychód ze sprzedaży mieszkania zakupionego dnia 17 października 2005 r. Wnioskodawca zamierza w całości przeznaczyć na cele mieszkaniowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w dniu 29 grudnia 2006 r. i przeznaczony na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na jego wcześniejszy zakup, podlega zwolnieniu od opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 32) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości, w tym spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, zwolnione są z podatku dochodowego w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży na cele mieszkaniowe, w tym nabycie na terytorium Polski budynku lub lokalu mieszkalnego, a także na spłatę kredytu lub pożyczki i odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele mieszkaniowe w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zainteresowany formułuje tezę, iż przychody pochodzące ze sprzedaży lokalu mieszkalnego korzystają ze zwolnienia z opodatkowania, jeżeli w konkretnym stanie faktycznym spełnione zostaną łącznie dwie przesłanki:

* uzyskane przychody wydatkowane będą na cele mieszkaniowe,

* wydatek ten będzie miał miejsce w terminie 2 lat od chwili sprzedaży lokalu mieszkalnego.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowym stanie faktycznym nie ulega wątpliwości, iż obie powyższe przesłanki zostały spełnione. Sprzedaż lokalu mieszkalnego zakupionego w 2005 r. miała bowiem miejsce w dniu 29 grudnia 2006 r., zaś nabycie kolejnego mieszkania - 5 listopada 2008 r. Spłata kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe nastąpiła w dniu 11 stycznia 2007 r., a zatem przed upływem 2-letniego terminu zakreślonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Cała przedmiotowa kwota została wydatkowana niewątpliwie na cele mieszkaniowe, o których mowa w powołanym powyżej przepisie. Zwrócić należy bowiem uwagę, iż nieuprawniona jest taka wykładnia art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w świetle której skorzystanie ze zwolnienia określonego w tym przepisie możliwe jest wyłącznie w przypadku kredytu zaciągniętego na zakup kolejnego mieszkania, a nie mieszkania, które zostało sprzedane. W opinii Zainteresowanego, powyższe rozumowanie pozostałoby w całkowitej sprzeczności z literalnym brzmieniem analizowanej regulacji. Co prawda ustawodawca nie wymienia w sposób kazuistyczny na jakie cele ma być zaciągnięty kredyt, aby skorzystać z przedmiotowego zwolnienia, to jednak podkreślić należy, iż przez odwołanie się do art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy, ustawodawca chciał odwołać się do szeroko rozumianego pojęcia "cele mieszkaniowe", którego nie należy utożsamiać z jednorazową czynnością, lecz całokształtem działań zmierzających do zakupu budynku lub lokalu mieszkalnego. Odmienna wykładnia analizowanej regulacji, stanowiłaby bezpodstawne ograniczenie uprawnień podatnika, co stanowi istotne naruszenie zasady legalizmu określonej w art. 120 Ordynacji podatkowej. Wnioskodawca zauważa, iż nawet, w przypadku gdyby organ podatkowy uznał, iż przedmiotowy przepis nie jest doskonały pod względem redakcyjnym i nie wynika z niego wprost, iż odnosi się on także do wydatków poczynionych na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup sprzedanego już mieszkania, to podkreślić należy, iż zgodnie z zasadą in dubio pro tributario wywodzoną z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, wszelkie niedające się usunąć wątpliwości zarówno co do stanu faktycznego jak i prawnego należy każdorazowo interpretować na korzyść podatnika.

Zainteresowany wskazuje, iż powyższe stanowisko spotkało się z pełną aprobatą zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie.

Wnioskodawca przytacza interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w której podkreślono, iż okolicznością decydującą o prawie do zwolnienia z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodu uzyskanego ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, w części wydatkowanej na spłatę kredytu lub pożyczki, jest cel zaciągnięcia tego kredytu lub pożyczki.

Spłata kredytu zaciągniętego na zakup sprzedanego lokalu mieszkalnego stanowi niewątpliwie jeden z etapów realizacji celu polegającego na nabyciu nowego lokalu mieszkalnego. Powyższe oznacza, iż (jak czytamy w interpretacji) ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy mają prawo korzystać, m.in. podatnicy, którzy przeznaczyli przychód uzyskany z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie zbytego prawa majątkowego, pod warunkiem, że jest to prawo majątkowe wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a), a także na spłatę kredytu zaciągniętego na cele określone w tym przepisie związane ze zbytym prawem majątkowym. Na poparcie swojego stanowiska, Zainteresowany powołuje się na interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy. Wnioskodawca przedstawia również stanowisko Ministerstwa Finansów, w którym - zdaniem Zainteresowanego - stwierdzono m.in., iż w świetle art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawa ta nie ogranicza prawa do skorzystania ze zwolnienia od podatku w sytuacji, gdy uzyskany ze sprzedaży nieruchomości przychód przeznaczony zostaje na spłatę kredytu zaciągniętego na jej nabycie bądź wybudowanie.

W opinii Wnioskodawcy, podobne poglądy prezentowane są także w orzecznictwie sądów administracyjnych. Zdaniem Zainteresowanego, w orzecznictwie ww. sądów zwraca się uwagę na ratio legis analizowanej regulacji, zgodnie z którą pojęcie "celów mieszkaniowych" wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy należy rozumieć szeroko, a zawężająca jego interpretacja jest bezwzględnie niedopuszczalna. Na poparcie swojego stanowiska, Wnioskodawca przytacza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 sierpnia 1999 r., sygn. akt l SA/Gd 1782/97. Wynika z niego, iż organy podatkowe rozpatrując indywidualną sprawę muszą każdorazowo uwzględnić całokształt jej okoliczności, w szczególności przeanalizować poszczególne etapy działań zmierzających do nabycia lokalu mieszkalnego i zbadać związki kauzalne między nimi występujące.

Podsumowując, Zainteresowany wskazuje, iż w przedstawionym stanie faktycznym przychód uzyskany przez Niego w związku ze sprzedażą podlega zwolnieniu od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

nbspnbsp - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W myśl art. 7 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do 31 grudnia 2006 r. stosuje się zasady określone w tej ustawie w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.

Na mocy art. 28 ust. 2 i 2a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.), podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10 % uzyskanego przychodu. Podatek jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika. Zasada ta nie ma zastosowania do podatników, którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania zbycia złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e)

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonychw art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Natomiast z treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.), wynika, że wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Artykuł 21 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przepis ust. 1pkt 32 lit. e) nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b.

Z powyższego wynika, iż okolicznością decydującą o prawie do zwolnienia z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodu uzyskanego ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, w części wydatkowanej na spłatę kredytu lub pożyczki, jest cel zaciągnięcia tego kredytu lub pożyczki. Spłata kredytu stanowi bowiem etap realizacji tego celu.

Podatnicy mają prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w każdym przypadku wydatkowania, w przewidzianym ustawą terminie, przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych na spłatę kredytu zaciągniętego na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy. Ważny jest moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. W przedmiotowej sprawie środki przeznaczone na spłatę kredytu muszą pochodzić ze sprzedaży prawa do lokalu mieszkalnego.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, iż prawo do lokalu mieszkalnego, nabytego dnia 17 października 2005 r., zostało odpłatnie zbyte dnia 29 grudnia 2006 r. Zainteresowany kwotę uzyskaną z tytułu ww. sprzedaży przeznaczył na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup zbywanego mieszkania oraz na zakup kolejnego mieszkania.

W związku z powyższym, przychód uzyskany z tytułu sprzedaży prawa do lokalu mieszkalnego w części wydatkowanej na spłatę kredytu zaciągniętego na jego nabycie, korzysta ze zwolnienia z opodatkowana na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r., o ile Wnioskodawca lub Jego małżonka nie odliczali lub nie odliczają odsetek od kredytu lub pożyczki na podstawie art. 26b. ww. ustawy. Należy stwierdzić, że przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze sprzedaży lokalu mieszkalnego będzie korzystał z przedmiotowego zwolnienia - w części wydatkowanej na spłatę kredytu (wraz z odsetkami) zaciągniętego na nabycie sprzedanego lokalu mieszkalnego, jednakże dopiero od momentu osiągnięcia przychodu ze zbycia przedmiotowego mieszkania.

Jednocześnie, tut. organ informuje, że zgodnie z art. 14b § 1 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Mając powyższe na względzie, należy stwierdzić, iż interpretacje prawa podatkowego wydaje się wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie.

Z uwagi na to, że wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej stosowania przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych został złożony przez Wnioskodawcę - jednego ze współwłaścicieli przedmiotowego lokalu, zaznacza się, iż interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla drugiego ze współwłaścicieli - żony Wnioskodawcy.

Małżonka Zainteresowanego chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinna wystąpićz odrębnym wnioskiem o jej udzielenie.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę orzeczeń oraz pism organów podatkowych, należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Końcowo, należy dodać, iż dokumenty dołączone do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.