ILPB2/415-634/12-3/ES

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 czerwca 2012 r. (data wpływu 2 lipca 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 września 2012 r. (data wpływu 25 września 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi meldunkowej - jest prawidłowe.

W dniu 2 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi meldunkowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Dnia 2 kwietnia 2008 r. na podstawie prawomocnego postanowienia sądu rejonowego Wnioskodawca nabył, jako jedno z czterech dzieci, w równej 1/4 części, spadek po zmarłej w 2007 r. matce, w skład którego wchodziła zabudowana nieruchomość o powierzchni 1,16 ha. W skład tej nieruchomości weszły: dom mieszkalny o powierzchni ok. 60 m^2, rola, pastwisko i budynki. W dniu 18 marca 2011 r. na podstawie aktu notarialnego Zainteresowany dokonał wraz z rodzeństwem sprzedaży własnych udziałów stanowiących całość we współwłasności powyżej wskazanej nieruchomości.

Wnioskodawca wyjaśnił, że w nabytej w drodze spadku nieruchomości był zameldowany na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12-miesięcy przed datą jej zbycia. Zainteresowany złożył w urzędzie skarbowym, w terminie (tekst jedn.: do 30 kwietnia 2012 r.) oświadczenie o spełnieniu warunków do zwolnienia, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (ulga meldunkowa).

W rozliczeniu rocznym za 2011 r. Wnioskodawca dokonał zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw nabytych w latach 2007-2008, o którym mowa w art. 30e ustawy w wysokości 19% od 1/4 kwoty uzyskanej ze sprzedaży.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Jeżeli tak to w jaki sposób obliczyć należny podatek, w sytuacji gdy w akcie notarialnym nie dokonano wyceny poszczególnych części nieruchomości lecz ustalono jedną kwotę sprzedaży dla całości.

Zdaniem Wnioskodawcy, zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych jest nie tylko zysk ze sprzedaży budynku, ale także działki, na której on się znajduje. Budynek nie jest odrębnym od gruntu przedmiotem własności. Dom jest częścią składową nieruchomości gruntowej, na której został wzniesiony i nie może stanowić odrębnego przedmiotu własności.

Dochód uzyskany ze sprzedaży pozostałej części nieruchomości, tj. roli, pastwiska i zabudowań gospodarczych powinien być opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych w wysokości 19%. Podstawą naliczenia podatku powinna być wartość roli, pastwiska, zabudowań gospodarczych przypadających na całość sprzedaży nieruchomości - ustalona przez rzeczoznawcę majątkowego, według cen stosowanych na rynku nieruchomości - w dniu sprzedaży.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży całości łub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny.

Wnioskodawca nie posiada wiedzy na temat celu nabycia gruntów. Nie może potwierdzić, że grunty w związku z ich sprzedażą nie utraciły rolnego charakteru.

W związku z powyższym naliczony przez Zainteresowanego podatek dochodowy od dochodu ze sprzedaży nieruchomości w wysokości 19% x (64 000 zł - x 1/4) = 3 040 zł i ujęty w PIT-36 za 2011 r. został wykazany w kwocie zawyżonej.

Opodatkowany powinien być tylko dochód ze sprzedaży roli, pastwiska i zabudowań gospodarczych.

Natomiast, w ocenie Zainteresowanego dochód ze sprzedaży domu i gruntu, na którym dom jest posadowiony korzysta ze zwolnienia z opodatkowania - podlega "uldze meldunkowej".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

* jeżeli odpłatne zbycie nic następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

W przypadku zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu (dochodu) ma moment i forma ich nabycia z uwagi na fakt, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ulegały zmianie.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca nabył 1/4 część przedmiotowej nieruchomości w 2007 r.

W tym miejscu należy wyjaśnić, iż zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast, zgodnie z art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Wobec tego za datę nabycia udziału w nieruchomości po zmarłej matce należy uznać 2007 r.

Z dniem 1 stycznia 2009 r. uległy zmianie zasady opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

Jednakże z uwagi na fakt, iż przedmiotową nieruchomość w części 1/4 Zainteresowany nabył w 2007 r. w niniejszej sprawie znajdą zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Bowiem w myśl art. 8 ust. 1ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2009 r. Nr 209, poz. 1316), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy zmienianej w art. 1 (ustawy o podatku dochodowym ccl osób fizycznych), nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Stosownie do art. 30e ust. 1 w zw. z ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Natomiast w myśl art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1 jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

W myśl art. 19 ust. 3 cyt. ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Do kosztów odpłatnego zbycia, pomniejszających wartość nieruchomości wyrażoną w cenie określonej w umowie, zaliczyć można wydatki, które są niezbędne, aby transakcja zbycia doszła do skutku.

W myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Jednakże stosownie do przepisu art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

- jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż. 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Zgodnie z art. 21 ust. 21 zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 126. ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 3 powalanej ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, podatnicy do których mają zastosowanie przepisy dotyczące tzw. ulgi meldunkowej, oświadczenie o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy. W przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym 14 dniowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., nie ma zastosowania.

Wymóg złożenia w terminie tego oświadczenia jest więc, obok zameldowania na pobyt stały w sprzedawanym lokalu mieszkalnym przez okres 12 miesięcy, warunkiem koniecznym do zastosowania omawianego zwolnienia. Warunek ten wynika wprost z przepisu art. 21 ust. 21, dotyczącego zwolnień przedmiotowych, przez co stał się on nieodłącznym elementem regulacji dotyczącej możliwości skorzystania ze zwolnienia przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w 2007 r. w drodze spadku nabył na własność 1/4 część zabudowanej nieruchomości, w skład której weszły: budynek mieszkalny, budynki gospodarcze, rola i pastwisko. W marcu 2011 r. dokonano zbycia ww. nieruchomości.

Tut. Organ zwraca uwagę, iż w myśl przepisów Kodeksu cywilnego budynek mieszkalny posadowiony na gruncie jest związany z nim i stanowi jedną nierozerwalną całość, w ten sposób, że sprzedaż takiego budynku implikuje konieczność zbycia gruntu, który jest związany z tym budynkiem.

Reasumując stwierdzić należy, iż zwolnieniu z opodatkowania, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., będzie podlegał przychód uzyskany ze zbycia 1/4 części zarówno budynku mieszkalnego jak i gruntu na którym jest on posadowiony.

Odnosząc się natomiast do kwestii zbycia 1/4 części nieruchomości, w postaci roli, pastwiska, zabudowań gospodarczych, tut. Organ przedstawia co następuje.

Jak już wyżej wskazano budynki - (a więc również zabudowania gospodarcze) co do zasady, są częścią składową gruntu i nie mogą być samodzielnym przedmiotem zbycia. Zatem odpłatne zbycie budynków gospodarczych podobnie jak gruntu rolnego i pastwiska mieści się w dyspozycji art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże grunt rolny (rola), pastwisko i zabudowania gospodarcze nie zostały wymienione w katalogu zawartym w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, w związku z tym przychód z ich zbycia nie korzysta z tego zwolnienia.

Jednakże w pewnych okolicznościach przychód ze zbycia gruntu rolnego, pastwiska oraz zabudowań gospodarczych może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania, bowiem stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnione od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny. Musi zatem nastąpić sprzedaż całości lub części gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego oraz nie może nastąpić utrata charakteru rolnego tych gruntów w związku z ich sprzedażą. Natomiast dla oceny, czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujący jest cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności faktyczne. Cel ten może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy, jak również z innych okoliczności związanych z daną transakcją. Jak sam Zainteresowany wskazał we wniosku, nie posiada On wiedzy na temat celu nabycia gruntów. Nie może potwierdzić, że grunty w związku z ich sprzedażą nie utraciły rolnego charakteru.

Oceniając zatem powyższe, zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji Wnioskodawcy nie może mieć zastosowania.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż przychód uzyskany ze sprzedaży pozostałej części nieruchomości, tj. 1/4 jej części, w postaci roli, pastwiska, zabudowań gospodarczych - podlega opodatkowaniu na mocy art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

W sytuacji, gdy w akcie notarialnym nie wyszczególniono wartości budynku mieszkalnego wraz z gruntem, zabudowań gospodarczych wraz z gruntem, gruntu rolnego, pastwiska wówczas Wnioskodawca winien sam określić powyższe wartości stosownie do obowiązujących cen rynkowych stosowanych w obrocie prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Nie ma również przeszkód aby wyceny dokonał powołany przez Zainteresowanego rzeczoznawca. Istotne jest bowiem by ustalona wartość poszczególnych składników nieruchomości była zgodna z wartością, o której mowa w art. 19 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie w niniejszej interpretacji tut. Organ nie odniósł się do przedstawionego przez Wnioskodawcę naliczonego należnego podatku dochodowego.

Przepis art. 14a ustawy - Ordynacja podatkowa nakłada na organ podatkowy obowiązek udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Z uwagi na powyższe nie podlegają urzędowej interpretacji zasady rachunkowego określania (wyliczenia) należnego podatku. Zatem tut. Organ nie może potwierdzić prawidłowości wyliczenia podatku, bowiem zasady rachunkowego ich wyliczenia nie podlegają urzędowej interpretacji.

Ponadto z uwagi na to, że wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez jednego ze współwłaścicieli przedmiotowej nieruchomości, zaznacza się, iż interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla pozostałych współwłaścicieli, tj. rodzeństwa Zainteresowanego. Rodzeństwo Wnioskodawcy chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinno (każdy odrębnie) wystąpić z oddzielnym wnioskiem o jej udzielenie.

Tut. Organ pragnie nadmienić, że dokumenty dołączone przez Zainteresowanego do wniosku nie podlegają analizie i weryfikacji w ramach postępowania o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.