ILPB2/415-578/12-4/WM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością XXX, przedstawione we wniosku z dnia 12 czerwca 2012 r. (data wpływu 18 czerwca 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 września 2012 r. (data wpływu 17 września 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego w odniesieniu do dodatku za rozłąkę wypłacanego pracownikom na podstawie czasowego przeniesienia - jest nieprawidłowe.

W dniu 18 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego w odniesieniu do dodatku za rozłąkę wypłacanego pracownikom na podstawie czasowego przeniesienia oraz zastosowania zwolnienia przedmiotowego w odniesieniu do ponoszonych przez pracodawcę kosztów zakwaterowania oraz kosztów przejazdu, jak również podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Z uwagi na fakt, że przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 4 oraz art. 14f § 1 i 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 6 września 2012 r. nr ILPB2/415-578/12-2/WM, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia - w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania - braków formalnych wniosku.

Jednocześnie poinformowano, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 6 września 2012 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 12 września 2012 r.), zaś w dniu 17 września 2012 r. Spółka uzupełniła ww. wniosek (data nadania w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego - 14 września 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka (dalej również: "Wnioskodawca") prowadzi działalność budowlaną na kilku budowach na terenie województwa dolnośląskiego zapewniając pracownikom codzienny transport z siedziby Spółki na teren prowadzanej budowy. Wnioskodawca ma podpisane z pracownikami umowy o pracę, w których jest zapis: "miejsce wykonywania pracy - budowa Spółki".

Spółka podpisała umowę z firmą na roboty budowlane poza terenem województwa dolnośląskiego. W związku z powyższym, Spółka zmuszona jest oddelegować część pracowników do pracy na teren nowej budowy znacznie oddalonej od miejsca zamieszkania i miejsca dotychczasowej pracy pracowników. Wnioskodawca planuje podpisać porozumienie z pracownikami o czasowe przeniesienie zapewniając im świadczenia rozłąkowe wynikające z regulaminu wynagradzaniu. Czas przeniesienia pracowników to ok. 6 miesięcy. Pracownicy czasowo przeniesieni będą mieć potrącane podstawowe koszty uzyskania przychodu, tj. 111,25 zł miesięcznie.

Spółka będzie wypłacać przeniesionym pracownikom dodatek za rozłąkę w wysokości 23 zł za każdy dzień pobytu oraz zwróci koszty zakwaterowania, a także koszty przejazdu na budowę i z powrotem.

Wnioskodawca podaje, iż w regulaminie wynagrodzenia Spółki zawiera następujący zapis:

"Pracodawca wypłaca świadczenia rozłąkowe, czyli dodatek za rozłąkę za każdy dzień pobytu w miejscowości czasowego przeniesienia w wysokości diety delegacji służbowej za czas podróży służbowej na obszarze kraju podanej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 19 XII 2002 r. (Dz. U. z 2002 r. Nr 236, poz. 1990 z późn. zm.) oraz zwraca koszty przejazdu na budowę i z powrotem, a także po każdych 14 dniach czasowego przeniesienia. Zapewnia bezpłatne zakwaterowanie, a w razie jego braku zwrot kosztów zakwaterowania na podstawie przedłożonej faktury".

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Tut. Organ informuje, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie pierwsze, natomiast w zakresie pozostałych pytań dnia 28 września 2012 r. wydane zostały odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy - w odniesieniu do pytania pierwszego - pracownikom przysługuje dodatek za rozłąkę w związku z uciążliwością pracy oraz zwiększonym kosztem utrzymania. Dodatek ten jest zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż regulamin wynagradzania zapewniający pracownikom to świadczenie jest przepisem wykonawczym ustawy jaką jest ustawa - Kodek pracy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Na mocy art. 12 ust. 1 cytowanej ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zatem do przychodów ze stosunku pracy zalicza się każde świadczenie, które pracownik otrzymał w związku z faktem pozostawania w stosunku pracy z pracodawcą. Do przychodów ze stosunku pracy zalicza się więc zarówno otrzymane przez pracownika pieniądze, wartość pieniężną świadczeń w naturze, świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jednakże, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolny od podatku dochodowego jest dodatek za rozłąkę przysługujący na podstawie odrębnych ustaw, przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw lub układów zbiorowych pracy, do wysokości diet za czas podróży służbowej na obszarze kraju, określonych w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie budownictwa. W związku z podpisaniem umowy o wykonanie robót budowlanych poza siedzibą Wnioskodawcy, Spółka zmuszona jest oddelegować część pracowników do pracy na teren nowej budowy znacznie oddalonej od miejsca zamieszkania i dotychczasowej pracy pracowników. W związku z czasowym przeniesieniem Wnioskodawca będzie wypłacał pracownikom m.in. dodatek za rozłąkę w wysokości 23 zł za każdy dzień pobytu.

Podkreślić należy, iż - zgodnie ze stanowiskiem utrwalonym zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa - zwolnienia podatkowe (ulgi, preferencje) stanowią wyłom od zasady powszechności opodatkowania oraz mają charakter przywileju, z którego podatnik ma prawo, a nie obowiązek korzystania; muszą one być zatem interpretowane bez dokonywania wykładni rozszerzającej, a także zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Nadto przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego i próbach odkodowania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową.

Z brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika wprost, że zwolnieniu podlegają tylko i wyłącznie dodatki za rozłąkę przysługujące na podstawie odrębnych ustaw, przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw oraz układów zbiorowych pracy. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że dodatki za rozłąkę przyznawane na innej podstawie niż wskazane w cytowanym przepisie nie są objęte przedmiotowym zwolnieniem.

Jak wynika z treści wniosku, w niniejszej sprawie dodatek za rozłąkę wypłacany jest na podstawie regulaminu wynagrodzenia.

Zaakcentować należy, iż regulamin wynagradzania wbrew stanowisku Wnioskodawcy nie jest jednak aktem wykonawczym do ustawy - Kodeks pracy, albowiem akty wykonawcze najczęściej przyjmują formę: rozporządzenia, zarządzenia bądź uchwały i wydawane są przez prezydenta (rozporządzenia i zarządzenia), Radę Ministrów (rozporządzenia), prezesa RM (rozporządzenia) oraz poszczególnych ministrów (rozporządzenia i zarządzenia). Natomiast aktami wykonawczymi o charakterze lokalnym są przepisy gminne ustanawiane przez rady gminy (wyjątkowo także przez zarząd gminy) oraz rozporządzenia wykonawcze wydawane przez wojewodę na podstawie upoważnienia udzielonego przez ustawę. Nadto, dokonując subsumcji przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego na gruncie ww. przepisu ustawy podatkowej, stwierdzić należy, iż przedmiotowe zwolnienie nie może być zastosowane również z tego względu, że podstawą wypłaty dodatku za rozłąkę nie jest wymieniony w tym przepisie układ zbiorowy pracy. Zaakcentować bowiem należy, iż Spółka wprost wskazała, iż wypłata ww. dodatku nastąpi na podstawie regulaminu wynagrodzenia pracowników.

Reasumując, stwierdzić należy, że wypłacany przez Wnioskodawcę dodatek za rozłąkę nie będzie korzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powtórzyć bowiem należy, iż podstawą jego wypłaty będzie regulamin wynagrodzenia, który nie jest aktem wykonawczym wydanym na podstawie ustawy - w tym Kodeksu pracy, jak również nie stanowi układu zbiorowego pracy.

W konsekwencji powyższego, przedmiotowy dodatek podlega opodatkowaniu jako przychód ze stosunku pracy. Zatem, wartość tego świadczenia, Spółka ma obowiązek doliczyć do wynagrodzenia pracownika wypłacanego w danym miesiącu i od łącznej kwoty obliczyć, pobrać oraz odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z przepisami art. 31, 32 i 38 ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.