ILPB2/415-572/13-4/AJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 czerwca 2013 r. (data wpływu 7 czerwca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 września 2013 r. (data wpływu 12 września 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umorzenia części odsetek - jest prawidłowe.

W dniu 7 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umorzenia części odsetek.

Z uwagi na fakt, że ww. wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 2 września 2013 r. nr ILPB2/415-572/13 -2/AJ, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Zainteresowanego do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawcę, iż nieuzupełnienie wniosku w wyznaczonym terminie spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia.

Pouczono również Zainteresowanego, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 2 września 2013 r. (skutecznie doręczono w dniu 4 września 2013 r.).

W dniu 12 września 2013 r. Zainteresowany uzupełnił ww. wniosek (data nadania w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego - 11 września 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca zawarł z pierwszym bankiem następujące umowy kredytowe:

Natomiast z drugim bankiem Zainteresowany zawarł następujące umowy:

Wnioskodawca w 2012 r. dokonał zamknięcia wymienionych umów kredytowych dokonując ich wcześniejszej spłaty. Instytucje bankowe premiując takie zachowanie uznały, że pożyczkobiorca zasługuje na bonifikatę w postaci zmniejszenia marży banku polegającej na umorzeniu części odsetek od pożyczonego kapitału. Pierwszy bank dokonał umorzenia odsetek od pożyczonych sum pieniężnych na kwotę 724,74 zł, a drugi bank na kwotę 21 336,82 zł. Jednocześnie wskazane banki sporządziły i przesłały urzędowi skarbowemu informację PIT-8C wskazując umorzone kwoty odsetek jako przychód podatnika.

Z uwagi na brak informacji na temat wymagalności odsetek, Wnioskodawca został wezwany do uzupełnienia stanu faktycznego i wskazania, czy umorzone przez bank odsetki były wymagalne, czy też niewymagalne.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany stwierdził, że odsetki jako świadczenie akcesoryjne są wymagalne, gdy wymagalne staje się świadczenie główne. Zważywszy zatem, że w przedmiotowej sprawie doszło do wypowiedzenia umów kredytowych całe świadczenie zostało pierwotnie postawione w stan wymagalności. Dalsze negocjacje Wnioskodawcy z wierzycielami uchyliły jednak niewątpliwie wymagalność wskazanych wierzytelności na mocy czynności prawnej pomiędzy stronami, których termin zapłaty (wymagalność) został czasowo zawieszony z uwagi na to, że dłużnik wyraził zamiar spłaty całości zobowiązania.

W tych okolicznościach, w ocenie Wnioskodawcy, odsetki na chwilę ich umorzenia nie były wymagalne na skutek czynności prawnej stron polegającej na odroczeniu terminu płatności całej wierzytelności, a więc i odsetek wcześniej wymagalnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy uzasadnionym jest na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zakwalifikowanie umorzenia odsetek od pożyczonej kwoty pieniężnej do źródeł przychodu.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że modyfikacja umowy pożyczki polegająca na umorzeniu części odsetek od kapitału udzielonego kredytobiorcy nie stanowi przychodu podatnika.

Stanowisko przeciwne wynikać musi wyłącznie z niezrozumienia istoty umowy pożyczki (kredytu), która jest identycznym produktem banku, jak towar sprzedawany przez producenta lub pośrednika, czy też jakakolwiek usługa świadczona odpłatnie przez usługodawcę.

Z tej podstawowej przyczyny udzielenie rabatu, bonifikaty, skonta polegającego na dobrowolnym obniżeniu swego wynagrodzenia (marży) w żadnym razie nie może stanowić przychodu nabywcy.

Dlatego, zdaniem Wnioskodawcy, za całkowicie błędną uznać wypada wydaną w analogicznym stanie faktycznym interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 października 2008 r., sygnatura: IPPB1/415-963/08-2/AG, w której organ stwierdził, że odsetki umorzone przez kredytodawcę stanowią przychód podatnika.

Zdaniem Wnioskodawcy nie mają żadnego znaczenia okoliczności w jakich doszło do umniejszenia zobowiązania cywilnoprawnego, a w szczególności to, czy klient zdołał wytargować dla siebie bonifikatę jeszcze przed zawarciem umowy, czy też obniżenie świadczenia nastąpiło wskutek późniejszej modyfikacji kontraktu. Charakter wskazanej czynności nie uległ bowiem zmianie i nadal polegać będzie na przekształceniu należności jednego z kontrahentów w świadczenie o mniejszej wartości, a nie na uzyskaniu określonej korzyści przez jedną ze stron.

Wnioskodawca uważa, że zmniejszenie świadczenia jest całkowicie odmienną kategorią, aniżeli uzyskanie przysporzenia. Gdyby było inaczej koniecznym stałoby się opodatkowanie podatkiem dochodowym wszelkich towarów zakupionych z rabatem, np. w promocjach urządzanych przez sieci handlowe, pizzerie, czy też usług świadczonych po obniżonej cenie w celu przyciągnięcia klientów w zakresie udzielonego rabatu.

Ponadto, nawet z punktu widzenia podatkowego uznanie odsetek od pożyczki w części w jakiej zostały umorzone za przychód jest pozbawione wewnętrznej spójności i konsekwencji skoro te same odsetki, które miałyby stanowić przychód podatnika w żadnym wypadku nie mogą być uznane za koszty (po stronie kredytodawcy).

Na potwierdzenie własnego stanowiska Wnioskodawca powołał wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, który z dnia 14 listopada 2002 r.

Reasumując, Wnioskodawca stwierdził, że obniżenie wynagrodzenia za usługę, ceny na towar, czy innego rodzaju dobro nie stanowi żadnego przysporzenia po stronie podatnika, a jedynie umniejszenie jego zobowiązania, które jest całkowicie neutralne podatkowo.

Tezę tą determinuje również fakt, że do pomniejszonych w ten sposób obowiązków cywilnoprawnych podatnika w ogóle nie znajdą zastosowania przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na mocy art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, źródłami przychodów są inne źródła.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Dla celów podatkowych przyjmuje się, że pojęcie nieodpłatnego świadczenia ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Przysporzeniem majątkowym i przychodem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 9 ust. 1) są nie tylko aktywa, które ulegają zwiększeniu u podatnika, ale także zmniejszenie jego pasywów.

Równocześnie, przepis art. 20 ust. 1 przytoczonej ustawy stanowi, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Sformułowanie "w szczególności" dowodzi, iż definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i zasadnym jest aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego (korzyść), tzn. zarówno pieniężna, jak i niepieniężna.

Wskazać przy tym należy, iż zgodnie z art. 353 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu.

Umorzenie wierzytelności następuje natomiast w przypadku zwolnienia z długu, czyli zrzeczenia się przez wierzyciela z prawa do wierzytelności, bez uzyskania świadczenia ze strony dłużnika. Takie zrzeczenie się, pod warunkiem, że dłużnik je przyjmie, powoduje, że zobowiązanie wygasa (art. 508 Kodeksu cywilnego). Tak więc, dla umorzenia wierzytelności koniecznym jest zgoda dłużnika (np. uzyskana w wyniku ugody, czy poprzez oświadczenie).

Zgodnie zaś z art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 1376 z późn. zm.), przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Podkreślić należy, iż otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu lub jego części, wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód).

Odmiennie należy traktować odsetki od kredytu, które są opłatą za korzystanie ze środków finansowych kredytodawcy. Wysokość odsetek (w sposób niebudzący wątpliwości, co do wysokości), jak i zasady oraz terminy spłaty kredytu wraz z odsetkami określone są w umowie kredytowej. Zmiana wysokości odsetek od kredytów w stosunku do pierwotnej umowy kredytowej mieści się w zasadzie swobody kształtowania umów kredytowych i nie wywołuje skutków podatkowych. Dotyczy to zarówno odsetek od kredytu za okres przypadający po zmianie warunków naliczania odsetek, jak również za okres przed zmianą warunków umowy, ale takich, których w dniu zmiany wysokości odsetek termin płatności jeszcze nie nastąpił (odsetek należnych, ale niewymagalnych).

Natomiast umorzenie kwot niezapłaconych odsetek od kredytu, których termin płatności upłynął jest przysporzeniem, skutkującym powstaniem dochodu podlegającego opodatkowaniu. Dotyczy to zarówno odsetek skapitalizowanych (które faktycznie po skapitalizowaniu stają się kwotą długu), jak i odsetek wymagalnych, czyli takich, których w myśl postanowień umowy kredytowej termin płatności upłynął.

W złożonym wniosku Zainteresowany wskazał, że odsetki na chwilę ich umorzenia nie były wymagalne na skutek czynności prawnej stron polegającej na odroczeniu terminu płatności całej wierzytelności.

W związku z powyższym należy uznać że, umorzenie odsetek od przedmiotowej pożyczki, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie powoduje powstania przychodu.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku, tut. Organ informuje, nie może on wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując ww. orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, że zdaniem organu podatkowego teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Natomiast, w odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Ponadto interpretacje te wydane zostały w sprawach o odmiennym od przedstawionego przez Wnioskodawcę stanie faktycznym.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.