ILPB2/415-555/13-7/ES

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 28 maja 2013 r. (data wpływu 31 maja 2013 r.), uzupełnionym pismami z dnia: 20 sierpnia 2013 r. (data wpływu 29 sierpnia 2013 r.), 9 września 2013 r. (data wpływu 11 września 2013 r.), 9 września 2013 r. (data wpływu 12 września 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania otrzymanego odszkodowania - jest:

* nieprawidłowe, w odniesieniu do odszkodowania z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości przez miasto,

* prawidłowe, w odniesieniu do odszkodowania z tytułu zmniejszenia wartości nieruchomości spowodowanej zmianą przydatności użytkowej.

W dniu 31 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania otrzymanego odszkodowania.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, w związku z czym pismem z dnia 19 sierpnia 2013 r. nr ILPB2/415-555/13-2/ES, wezwano Wnioskodawczynię do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Zainteresowaną, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ, a jego uzupełnieniem nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 19 sierpnia 2013 r., skutecznie doręczono w dniu 21 sierpnia 2013 r., natomiast pismo stanowiące uzupełnienie wniosku wpłynęło do tut. Organu w dniu 29 sierpnia 2013 r. (data nadania w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego 28 sierpnia 2013 r.).

W związku z faktem, że w piśmie będącym uzupełnieniem wniosku - stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 19 sierpnia 2013 r. - zostały wskazane przez Wnioskodawczynię nowe okoliczności mogące mieć wpływ na rozstrzygnięcie rozpatrywanej sprawy ponownie wezwano do uzupełnienia ww. wniosku.

Drugie wezwanie wysłano w dniu 2 września 2013 r., skutecznie doręczono w dniu 4 września 2013 r., natomiast pisma stanowiące uzupełnienie wniosku wpłynęły do tut. Organu w dniu 11 i 12 września 2013 r. (data nadania w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego, odpowiednio 10 i 11 września 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 23 listopada 2013 r. przed notariuszem została zawarta umowa zamiany nieruchomości gruntowej położonej w K., której właścicielem było Miasto (...), na nieruchomość gruntową położoną w K., której właścicielem była Wnioskodawczyni. Obie nieruchomości były niezabudowane. Uchwałą Rady Miasta wyrażono zgodę na zbycie, na rzecz osoby fizycznej (czyli Wnioskodawczyni) 0,1772 ha przeznaczone pod teren zabudowy mieszkaniowej, jednorodzinnej i usługi, w zamian za nabycie 0.0165 ha przeznaczone pod tereny dróg publicznych, klasy dojazdowej i 0,0965 ha przeznaczone pod tereny dróg publicznych klasy głównej.

Wartość nieruchomości stanowiącej własność miasta wyceniono na 176 058,51 zł (brutto) natomiast nieruchomość Zainteresowanej na łącznie 106 201,002 zł.

Dodatkowo miasto - z uwagi na zmniejszenie wartości nieruchomości spowodowanej zmianą przydatności użytkowej części nieruchomości - w formie jednorazowego odszkodowania oraz jednorazowego odszkodowania za bezumowne korzystanie z części nieruchomości w latach wcześniejszych przyznało Wnioskodawczyni odszkodowanie.

Za zmianę przydatności 45 613 zł, a za bezumowne korzystanie 55 025 zł. Łącznie wartość odszkodowania wyniosła 100 638 zł.

Po skompensowaniu miasto wypłaciło Zainteresowanej 30 780,49 zł.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że nieruchomości stanowiące własność Zainteresowanej nr geod. (...) i (...) znajdowały się na terenie oznaczonym w planie zagospodarowania przestrzennego miasta K. z przeznaczeniem pod tereny dróg publicznych klasy drogi dojazdowej...-. oraz...-. tereny dróg publicznych klasy drogi głównej i (...). Jest to zgodne z uchwalą nr (...) Rady Miasta K. z dnia 23 września 2009 r. (Dz. Urz. Woj. (...)).

Jak z powyższego wynika zamiana była uzasadniona i zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 261 z późn. zm.), w związku z rozdziałem 5 art. 128 i dalsze ustawy o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.), winna być zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych, ponieważ odszkodowanie wynika z odrębnej ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Odszkodowanie z tytułu zmniejszenia wartości nieruchomości zamienianej z UM (...) spowodowane było zmianą przydatności użytkowej części nieruchomości gruntowej. Ponadto Wnioskodawczyni otrzymała jednorazowe odszkodowanie za bezumowne korzystanie z części nieruchomości. Nieruchomość była własnością Zainteresowanej, która nie mogła w pełni z niej korzystać. Wnioskodawczyni przyjmuje to jako odszkodowanie za poniesione straty, zwolnione na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z rozdziałem 5 art. 128 i dalsze ustawy o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.). Zatem odszkodowanie powyższe również powinno być zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych, ponieważ wynika z odrębnej ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Jednocześnie Zainteresowana wskazała, że zawarcie umowy zamiany nieruchomości z Miastem (...) dokonano zgodnie z aktem notarialnym Rep. Nr (...) z. listopada 2012 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy Wnioskodawczyni powinna zapłacić podatek od całej sumy odszkodowania, tj. 100 638 zł.

2. Czy należy opodatkować tylko kwotę przyznaną za zmniejszenie wartości nieruchomości w wysokości 45 613 zł.

3. Czy należy opodatkować kwotę 55 025 zł, tj. jednorazowe odszkodowanie z tytułu bezumownego korzystania przez miasto z nieruchomości Zainteresowanej (ponad 20 lat).

4. Czy Wnioskodawczyni powinna być zwolniona z podatku od wyżej wymienionych kwot.

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Ad. 1.

Wnioskodawczyni nie powinna zapłacić podatku dochodowego od całej kwoty otrzymanej od Urzędu Miasta za zmniejszenie wartości nieruchomości zamienianej z Urzędem Miasta w (...) w kwocie 45 613 zł oraz za bezumowne korzystanie z nieruchomości w kwocie 55 025 zł, tj. łącznie 100 638 zł. Nieruchomość była własnością Zainteresowanej, która nie mogła w pełni korzystać ze swojej własności. Wnioskodawczyni przyjmuje to jako odszkodowanie za poniesione straty, zwolnione na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zainteresowana pragnie nadmienić, że jako osoba fizyczna była właścicielem nieruchomości powyżej 5 lat i nie podlega - zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a cyt. ustawy - podatkowi dochodowemu.

Ad. 2.

Z uwagi na art. 21 ust. 1 pkt 3 cyt. wyżej przepisu ustawy Wnioskodawczyni nie powinna wpłacać podatku dochodowego. Zadośćuczynienie za zmniejszenie wartości nieruchomości wynika również z przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 1997 r. Nr 115, poz. 741 z późn. zm.) w art. 131 do art. 133 (jeżeli były przeznaczone na drogi). Zamiana nieruchomości doprowadziła do tego, że nastąpiło zmniejszenie wartości nieruchomości spowodowanej zmianą przydatności zamienionej nieruchomości.

Ad. 3.

Wnioskodawczyni nie powinna wpłacać podatku dochodowego z uwagi na zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy zwolnienie podatkowe.

Ad. 4.

Wnioskodawczyni powinna być zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych zgodnie z zawartym w art. 21 ust. 1 pkt 3 zwolnieniem z podatku. Według Wnioskodawczyni jest to odszkodowanie za poniesione straty przez 20 lat użytkowania nieruchomości przez miasto.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

* nieprawidłowe, w odniesieniu do odszkodowania z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości przez miasto,

* prawidłowe, w odniesieniu do odszkodowania z tytułu zmniejszenia wartości nieruchomości spowodowanej zmianą przydatności użytkowej.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Odszkodowanie stanowi co do zasady przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie oznacza to jednak, że wszystkie odszkodowania podlegają opodatkowaniu. Niektóre z nich, wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych określonym w art. 21 ust. 1 ustawy, korzystają ze zwolnienia od podatku. Jednakże należy podkreślić, iż korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Stosownie do regulacji zawartej w art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem:

Natomiast w myśl art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

Należy zaznaczyć, że zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 3 objęte są tylko odszkodowania (zadośćuczynienia), których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw. Oznacza to, że zwolnienie nie obejmuje wszystkich odszkodowań, a tylko tych, których wysokość lub zasady ustalania zostały określone wprost w stosownych przepisach prawa, z wyjątkiem enumeratywnie wymienionych kategorii odszkodowań, a także inne odszkodowania otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej, z wyjątkami wskazanymi w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. a-b).

Zagadnienia dotyczące bezumownego korzystania z nieruchomości zostały uregulowane w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 224 § 2 w związku z art. 225 i 230 ww. kodeksu, posiadacz w złej wierze jest m.in. obowiązany względem właściciela, do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy, w tym wypadku części nieruchomości, stanowiącej własność podatnika. Dla objęcia zwolnieniem od podatku dochodowego, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, otrzymanego odszkodowania nie jest wystarczające, aby w przepisach prawa określone były same tylko przesłanki powodujące powstanie roszczenia o to odszkodowanie. Przepisy Kodeksu cywilnego nie określają bowiem wprost wysokości ani zasad ustalania otrzymanego odszkodowania.

Zatem przedmiotowe odszkodowanie nie korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odszkodowanie za bezumowne korzystanie z nieruchomości nie korzysta również ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy.

Odszkodowanie to bowiem obejmuje spodziewane korzyści jakie Wnioskodawczyni uzyskałaby z tytułu umowy najmu zawartej na tę część nieruchomości, która została zajęta bezumownie. Przepisy prawa cywilnego dają więc właścicielowi rzeczy prawo do roszczenia o odszkodowanie, które obejmuje kompensatę utraconych korzyści, jakie właściciel uzyskałby, gdyby rzecz wydzierżawiał lub wynajął. Utrata korzyści w szczególności polega na nie uzyskaniu pożytków cywilnych, które rzecz przynosi.

Z przedstawionego przez Wnioskodawczynię stanu faktycznego wynika jednoznacznie, że otrzymała odszkodowanie za bezumowne korzystanie z nieruchomości przez Miasto.

Z powyższego wynika zatem, że kwota otrzymana przez Wnioskodawczynię na podstawie umowy, ma na celu wyrównanie utraconych przez Zainteresowaną korzyści. Obejmuje ona wszystko, co uzyskałby właściciel nieruchomości, gdyby nieruchomość nie została zajęta w sposób bezumowny.

Zatem, otrzymana przez Wnioskodawczynię kwota odszkodowania za bezumowne korzystanie z nieruchomości, winna podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jako kwota nie objęta katalogiem zwolnień przedmiotowych od tego podatku.

Jednocześnie wskazać należy, iż ww. kwota odszkodowania stanowi przychód z innych źródeł, o którym mowa w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 9 oraz art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z postanowieniami z art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Jak dowodzi użycie sformułowania "w szczególności", definicja źródeł przychodów ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie. Z przychodem z innych źródeł mamy zatem do czynienia w każdym przypadku, kiedy podatnik osiąga korzyść majątkową.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż otrzymana kwota odszkodowania z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości, stanowi przychód "z innych źródeł", o którym mowa w art. 20 ust. 1 cytowanej ustawy, podlegający opodatkowaniu w roku podatkowym, w którym została ona wypłacona.

Z kolei, w kwestii otrzymanego odszkodowania za zmniejszenie wartości nieruchomości spowodowanej zmianą przydatności użytkowej, tut. Organ przedstawia co następuje.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłaconego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości, o której mowa w zdaniu pierwszym, nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu.

Treść zacytowanego przepisu wskazuje, że podstawowym warunkiem uprawniającym do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest uzyskanie przychodu między innymi z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami.

Jednakże ww. warunek nie jest wystarczający, aby skorzystać z przedmiotowego zwolnienia. Z analizy wskazanego przepisu wynika bowiem, że zwolnienie nie będzie przysługiwało, jeżeli łącznie spełnione zostaną następujące warunki:

* nabycie nieruchomości nastąpiło w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego lub odpłatnym zbyciem,

* cena jej nabycia była o co najmniej 50% niższa od wysokości odszkodowania lub ceny zbycia.

W sytuacji, gdy spełniony zostanie tylko jeden z ww. warunków dodatkowych albo nie zostanie spełniony żaden z nich, wówczas uzyskany przychód będzie korzystał ze zwolnienia.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni była właścicielką nieruchomości powyżej 5 lat i otrzymała odszkodowanie ze względu na zmniejszenie wartości nieruchomości spowodowanej zmianą przydatności użytkowej części nieruchomości. Odszkodowanie to (jak wyraźnie Zainteresowana wskazała w uzupełnieniu wniosku) wynika z odrębnej ustawy o gospodarce nieruchomościami.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, iż przychód stanowiący odszkodowanie z tytułu zmniejszenia wartości nieruchomości spowodowanej zmianą przydatności użytkowej korzysta ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co oznacza, że na Wnioskodawczyni nie ciąży obowiązek uiszczenia z tego tytułu podatku.

Jednocześnie tut. Organ pragnie nadmienić, że dokumenty dołączone przez Zainteresowaną do wniosku nie podlegają analizie i weryfikacji w ramach postępowania o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Końcowo należy podkreślić, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawczynię - nie prowadzi postępowania dowodowego. Do postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego. To po stronie podatnika spoczywa obowiązek wykazania, iż spełnia wszystkie wymagane przesłanki, czy to w postępowaniu prowadzonym w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, czy też w postępowaniu podatkowym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.