ILPB2/415-524/08/11-S/ES

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, póz, 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 7 maja 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 167/09 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 grudnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1463/09 - stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 12 sierpnia 2008 r. (data wpływu: 18 sierpnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych wynagrodzenia współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego za prace wykonywane w ramach Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego: Priorytet 4 ZPORR - Pomoc Techniczna - jest prawidłowe.

W dniu 18 sierpnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych wynagrodzenia współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego za prace wykonywane w ramach Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego: Priorytet 4 ZPORR - Pomoc Techniczna.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Od 1 lipca 2004 r. Wnioskodawczyni jest pracownikiem Urzędu Marszałkowskiego Województwa. W okresie od 1 lipca 2004 do 31 grudnia 2006 r. zatrudniona była w wydziale funduszy europejskich i polityki regionalnej na stanowisku specjalisty - od 1 maja 2005 r. na stanowisku starszego specjalisty.

W okresie programowania 2004-2006 Urząd Marszałkowski pełni funkcję instytucji uczestniczącej we wdrażaniu (beneficjenta końcowego) Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego (dalej ZPORR).

Funkcje te Urząd pełnił na mocy porozumienia zawartego 28 lipca 2004 r. pomiędzy Ministrem Gospodarki i Pracy, Wojewodą i Samorządem Województwa. Zgodnie z decyzją Komisji Europejskiej wydatki ponoszone w ramach ZPORR kwalifikowane były od 1 stycznia 2004 r. W okresie wdrażania programu, tj. w latach 2004-2006, zakres obowiązków Zainteresowanej był bezpośrednio związany z realizacją celu programu. Jej wynagrodzenie uzyskiwane ze stosunku pracy od 1 lipca 2004 r. do 31 grudnia 2006 r. było współfinansowane w ramach priorytetu 4 - pomoc techniczna ZPORR (działanie 4.1. wsparcie procesu wdrażania ZPORR) oraz z budżetu samorządu województwa. Źródłem finansowania pomocy technicznej ZPORR były środki wspólnotowe pochodzące z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (EFRR).

W okresie 1 lipca 2004 - 31 grudnia 2005 koszty wynagrodzenia Wnioskodawczyni finansowane były w wysokości 75% ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego oraz samorządu województwa (25%). W roku 2006 (1 stycznia - 31 grudnia) koszty wynagrodzenia finansowane były w wysokości 74,99% z EFRR oraz 25,01% przez samorząd województwa. Pomoc techniczna ZPORR nie była objęta prefinansowaniem z budżetu państwa i została zrefundowana ze środków EFRR (75% i 74,99%). Do czasu uzyskania refundacji koszty wynagrodzenia ponosił budżet samorządu województwa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy nie należało w przedstawionym przez Wnioskodawczynię stanie faktycznym zaprzestać naliczania i poboru podatku od dochodu w części w jakiej dochód ten był współfinansowany ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach pomocy technicznej ZPORR.

Zdaniem Wnioskodawczyni, za okres od 1 maja 2004 r. - 31 grudnia 2006 r. od Jej dochodu uzyskanego w ramach umowy o pracę z Urzędem Marszałkowskim Województwa nie należało naliczać i pobierać podatku w tej części dochodu, która była współfinansowana ze środków Unii Europejskiej z EFRR, biorąc pod uwagę zapisy art. 21 ust. 1 pkt a) i b) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz fakt, że pomoc techniczna ZPORR nie była objęta prefinansowaniem z budżetu państwa i została w całości w wysokości 75% i 74,99% zrefundowana z budżetu Unii Europejskiej ze środków EFRR.

Zainteresowana uważa, że do Jej wynagrodzenia w okresie 1 maja 2004 r. - 31 grudnia 2006 r. mają zastosowanie obie ustawowe przesłanki łącznie.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając z upoważnienia Ministra Finansów, wydał w dniu 5 listopada 2008 r. interpretację indywidualną nr ILPB2/415-524/08-2/ES, w której stanowisko Pani uznał za - nieprawidłowe.

Pismem z dnia 19 listopada 2008 r. Pani wezwała Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa w ww. interpretacji indywidualnej.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 15 grudnia 2008 r. nr ILPB2/415W-63/08-AM, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu podtrzymał stanowisko prezentowane w wydanej interpretacji.

W związku z powyższym, Pani w dniu 21 stycznia 2009 r. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, po rozpoznaniu sprawy, wydał wyrok w dniu 7 maja 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 167/09, w którym:

Wobec powyższego, tut. Organ wniósł do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną z dnia 25 czerwca 2009 r.

Wyrokiem z dnia 15 grudnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1463/09, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną.

Dnia 4 kwietnia 2011 r. do tut. Organu wpłynęło pismo Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 31 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 167/09, w sprawie doręczenia prawomocnego orzeczenia i zwrotu akt.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 7 maja 2009 r. sygn. akt I SA/Wr 167/09 oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 grudnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1463/09, oddalający skargę kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego w imieniu Ministra Finansów od wyroku WSA we Wrocławiu - stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowego od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), dalej zwanej u.p.d.o.f., opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zatem wszelkie dochody nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, Wnioskodawczyni będąc pracownikiem Urzędu Marszałkowskiego Województwa od 1 lipca 2004 r. do 31 grudnia 2006 r. zatrudniona była w wydziale funduszy europejskich i polityki regionalnej. Natomiast w okresie programowania 2004-2006 Urząd Marszałkowski pełnił funkcję instytucji uczestniczącej we wdrażaniu Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego 2004-2006 (dalej ZPORR), na mocy porozumienia zawartego dnia 28 lipca 2004 r. pomiędzy Ministrem Gospodarki i Pracy, Wojewodą Dolnośląskim i Samorządem Województwa. Na podstawie decyzji Komisji Europejskiej wydatki ponoszone w ramach ZPORR kwalifikowane były od 1 stycznia 2004 r.

Zainteresowana w okresie wdrażania programu była bezpośrednio związana z realizacją celu programu, a koszty Jej wynagrodzenia w części finansowane były ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego oraz samorządu województwa.

Koszty wynagrodzenia do czasu uzyskania refundacji ponosił budżet samorządu województwa.

Zatem podstawowe znaczenie dla niniejszej sprawy ma właściwa wykładnia art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f.

Zgodnie z tym przepisem, wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

Oznacza to, że niedopełnienie któregokolwiek z warunków uniemożliwia skorzystanie ze zwolnienia. Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, gdyż związane jest z przychodem ze środków pomocowych płynących z zagranicy. Przesłankami warunkującymi przedmiotowe zwolnienie jest zagraniczne pochodzenie i bezzwrotny charakter środków finansowych, z których podatnik jest wynagradzany oraz ustalenie podmiotu, któremu przyznano pomoc zagraniczną, i który bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy.

Zatem, aby dochód mógł podlegać zwolnieniu, środki bezzwrotnej pomocy otrzymane przez podatnika powinny pochodzić z międzynarodowych instytucji finansowych lub od rządów obcych państw oraz podatnik musi bezpośrednio realizować cel programu. Odnośnie pierwszego warunku, wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) u.p.d.o.f., stwierdzić należy, że będzie on spełniony zarówno wówczas, gdy dany podmiot wydatkuje początkowo środki własne lub uzyskane od Skarbu Państwa, a później następuje refinansowanie tych środków z tzw. środków pomocowych, jak i w sytuacji, kiedy środki te są prefinansowane jeszcze przed realizacją programu ramowego. Istotne jest, aby w ostatecznym rozrachunku środki pomocowe pochodziły od podmiotów wskazanych w tym przepisie. Natomiast sam sposób wypłaty środków finansowanych pochodzących z bezzwrotnej pomocy jest kwestią techniczną, która nie ma znaczenia dla oceny źródła pochodzenia środków przeznaczonych na realizację programów finansowanych w ramach funduszy, strukturalnych. Zatem metody prefinansowania lub refinansowania nie mogą bezpośrednio wpływać na możliwość zastosowania omawianego zwolnienia. Nie ma bowiem żadnych normatywnych podstaw do różnicowania sytuacji podmiotów w zależności od przyjętego sposobu wypłaty środków. W tym kontekście, wypłata środków Skarżącej przez pracodawcę w ramach stosunku pracy nie pozbawiała ich cechy określonej w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) u.p.d.o.f.

Istotne bowiem w tym przepisie jest to, kto faktycznie ponosi ekonomiczny ciężar i źródło finansowania dochodu, a zatem jego pochodzenie. W przedstawionym zaś stanie faktycznym dochód Skarżącej jako pracownika Urzędu Marszałkowskiego finansowany był ze środków wspólnotowych. To, iż źródłem przychodu dla Skarżącej był stosunek pracy z art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f., nie może zmieniać faktu, iż finansowany był on z funduszy Unii Europejskiej, czego wymaga art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) u.p.d.o.f.

Należy mieć zatem na uwadze również drugą z przesłanek określonych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - tj. lit. b) tegoż przepisu - czyli że prace wykonywane przez podatnika służą bezpośredniej realizacji celu określonego programem finansowanym z bezzwrotnej pomocy.

Przedmiotowe zwolnienie adresowane jest więc jedynie do podatników bezpośrednio realizujących cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy, jeżeli umowa na podstawie której podatnicy bezpośrednio realizują cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy została zawarta z bezpośrednim beneficjentem pomocy, tj. podmiotem, który "pierwszy" otrzymał środki objęte tym zwolnieniem.

Jak już wskazano powyżej, dla zastosowania omawianego zwolnienia, oprócz pochodzenia dochodów od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, konieczne jest, aby "podatnik bezpośrednio realizował cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy". O tym, kto bezpośrednio realizuje cel programu decyduje nie tylko sama okoliczność wykonywania przez określony podmiot zadań przewidzianych w programie, ale również to, że możliwość wykonywania tych zadań, właśnie przez taki podmiot, została w tym programie przewidziana, a ponadto, że podmiot, który wykonuje przewidziane programem zadania, czyni to jakoby pierwotnie, ponieważ podstawa do jego umocowania i wypłacania mu środków finansowych wynika bezpośrednio z treści programu, a nie jedynie z woli stron umowy w oderwaniu od jego treści.

Przedmiotowe pytanie podatkowe dotyczy wyłącznie wynagrodzenia uzyskanego przez Wnioskodawczynię jako pracownika bezpośrednio zaangażowanego w projekcie realizowanym w ramach opisanego we wniosku programu, wobec czego na gruncie niniejszej sprawy ww. przesłankę wynikającą z art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) należy uznać za spełnioną.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku sygn. akt II FSK 1463/09 z dnia 15 grudnia 2010 r. Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego jest jednym z funduszy strukturalnych. Ogólne wytyczne dotyczące funkcjonowania funduszy strukturalnych zawarte są w Rozporządzeniu Rady (WE) Nr 1260/1999 z dnia 21 czerwca 1999 r. ustanawiającym przepisy ogólne w sprawie funduszy strukturalnych (Dz. U. UE. L z 1999 r. 161.1). Kwestie związane z funkcjonowaniem funduszy strukturalnych reguluje też ustawa z dnia 20 kwietnia 2004 r. o Narodowym Planie Rozwoju (Dz. U. Nr 116, poz. 1206) i stosowne rozporządzenia oraz ustawa z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104). Publicznymi środkami wspólnotowymi są zgodnie z art. 2 pkt 11 ustawy o Narodowym Planie Rozwoju, środki pochodzące z budżetu Wspólnot Europejskich, a w szczególności z funduszy strukturalnych, o których mowa w przepisach Unii Europejskiej. Choć w pierwszym etapie realizacji programu ze środków pomocowych pomoc jest prefinansowana z budżetu państwa, to w kolejnym etapie następuje refundacja kosztów projektu przez Unię Europejską. Ostatecznie zatem dochód uzyskany przez podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych bezpośrednio realizującego cel programu pochodzi ze środków pomocowych.

Z uwagi na powyższe, na aprobatę zasługuje wyrażone w zaskarżonym wyroku stanowisko, że choć dochód uzyskany przez Wnioskodawczynię przejściowo finansowany jest ze środków budżetowych, ostatecznie pochodzi ze środków pomocowych, a więc spełniona jest w stanie faktycznym sprawy przesłanka z art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, sposób wypłaty środków finansowych pochodzących z bezzwrotnej pomocy Unii Europejskiej jest jedynie kwestią techniczną, nie mającą wpływu na nabycie prawa do zwolnienia przedmiotowego, co prowadzi do uznania stanowiska zaprezentowanego w tej sprawie przez Sąd pierwszej instancji za prawidłowe. Kluczowe znaczenie ma bowiem ustalenie podmiotu, który ostatecznie ponosi ekonomiczny ciężar bezzwrotnej pomocy. Od tego właśnie podmiotu pomoc w rzeczywistości pochodzi, ten podmiot jest pierwotnym źródłem wskazanej pomocy. Okoliczność, że ze środków "pomocowych" zrefundowano wcześniej już poniesione wydatki, nie ma znaczenia dla oceny, czy chodzi tu o bezzwrotną pomoc, o której mowa w analizowanym przepisie, bowiem taki właśnie sposób wypłaty (przekazania) - formę rozliczenia - tychże środków pomocowych na finansowanie poszczególnych programów przewidują stosowne regulacje.

Reasumując, stwierdzić należy, iż przedmiotowy dochód Wnioskodawczyni, uzyskany w wyniku bezpośredniej realizacji celów projektu realizowanych w ramach Priorytet 4 Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f.

W konsekwencji, należy wskazać, że od tego dochodu (wynagrodzenia) Zainteresowanej nie powinny być pobierane przez Jej pracodawcę zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14b § 1 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Mając powyższe na względzie, należy stwierdzić, iż interpretacje prawa podatkowego wydaje się wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie.

Z uwagi na to, że wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został złożony przez Wnioskodawczynię zaznacza się, iż interpretacja nie wywiera skutków prawnych dla Jej pracodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.