ILPB2/415-490/09-2/ES

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 6 maja 2009 r. (data wpływu - 11 maja 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalania zaliczek na podatek dochodowy przez płatnika - jest nieprawidłowe.

W dniu 11 maja 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalania zaliczek na podatek dochodowy przez płatnika.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka) planuje w następujący sposób ukształtować stosunki z osobą, która zajmuje w Zarządzie Spółki stanowisko Prezesa Zarządu. Osoba ta będzie pełnić funkcję Prezesa Zarządu w ramach stosunku powołania (tzw. stosunek organizacyjny) za co będzie otrzymywać odpowiednie wynagrodzenie. Stanowisku temu będą przypisane odpowiednie obowiązki wynikające z ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks Spółek Handlowych (Dz. U. z 2000, Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), (dalej: k.s.h.). Równocześnie osoba pełniąca funkcję Prezesa Zarządu będzie zatrudniona na stanowisku Dyrektora Generalnego p.o. Dyrektora Finansowo-Administracyjnego.

Podstawą prawną zatrudnienia na stanowisku Dyrektora Generalnego będzie klasyczny stosunek pracy. W konsekwencji część wynagrodzenia będzie wynikać z tytułu stosunku pracy, a część z tytułu stosunku powołania na funkcję Prezesa Zarządu. W tym drugim przypadku wynagrodzenie zostanie określone w uchwale właściwego organu Spółki, zaś sytuacja taka nie będzie rodzić odrębnego, poza samym powołaniem stosunku prawnego pomiędzy Spółką, a tą osobą.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W związku z powyższym, czy podstawa obliczania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych powinna być pomniejszana o składki na ubezpieczenie społeczne.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, ze. zm., dalej: ustawa o p.d.o.f.) źródłem przychodów jest także działalność wykonywana osobiście.

Za przychody z tej działalności ustawodawca uważa m.in. przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych (na podstawie art. 13 pkt 7 ustawy o p.d.o.f.). Dlatego też należy uznać, że wynagrodzenie uzyskiwane przez osobę zatrudnioną na podstawie powołania będzie stanowiło dla tej osoby przychód z tytułu działalności wykonywanej osobiście.

Po stronie Spółki, jako podmiotu dokonującego świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 7 ustawy o p.d.o.f., ciążą odpowiednie obowiązki przewidziane przepisami tej ustawy. I tak zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o p.d.o.f. Spółka jest zobowiązana pobierać zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Za składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o p.d.o.f. uważa się składki określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2007 Nr 11, poz. 74, z późn. zm., dalej: ustawa o SUS) potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika. Jednocześnie Spółka pragnie zaznaczyć, że jest zobowiązana na podstawie przepisów do poboru odpowiednich składek, tylko w przypadku gdy wypłaca świadczenia, które na podstawie ustawy o SUS stanowią podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne. W tym miejscu Spółka pragnie wskazać, że katalog podmiotów będących płatnikami składek został określony w art. 4 pkt 2 ustawy o SUS. Natomiast katalog podmiotów podlegających obowiązkowemu ubezpieczeniu społecznemu został określony przez ustawodawcę w art. 6 przywołanej ustawy.

Analiza tych przepisów (oraz przepisów powiązanych) wskazuje, że osoby otrzymujące wynagrodzenie z tytułu powołania nie są objęte obowiązkowym ubezpieczeniem społecznym, a tym samym Spółka nie spełnia kryteriów do uznania jej za płatnika składek. Przepisy ustawy o SUS nie wymieniają bowiem pełnienia funkcji członka zarządu na podstawie powołania jako tytułu do objęcia danej osoby obowiązkiem ubezpieczeń społecznych. W tym miejscu należy wskazać, że powołanie na podstawie przepisów k.s.h. nie jest tożsame z powołaniem, o którym mowa w art. 68 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998, Nr 21, poz. 94), a więc nie rodzi nawiązania stosunku pracy. Podstawą pełnienia obowiązków Prezesa Zarządu nie jest bowiem umowa o pracę, ale uchwała podjęta przez odpowiednie organy Spółki. Powyższe rozdzielenie stosunku pracy od stosunku powołania na podstawie przepisów k.s.h. jest ugruntowane także w orzecznictwie sądowym. W tym miejscu Spółka pragnie przywołać wyrok Sądu Najwyższego z dnia 14 lutego 2001 r. (sygn. I PKN 258/00), w którym stwierdzono m.in., że nietrafny jest pogląd przydawania powołaniu do zarządu spółki rolę zdarzenia rodzącego stosunek pracy. W związku z powyższym, ponieważ podatnik nie jest zobowiązany do opłacania składek na ubezpieczenia społeczne w zakresie w jakim otrzymuje wynagrodzenie z tytułu powołania na podstawie przepisów k.s.h., Spółka stoi na stanowisku, że nie jest zobowiązana do potrącania przy pobieraniu zaliczki składki na ubezpieczenie społeczne. Pobieranie takich składek byłoby bowiem niecelowe i niezgodnie z przepisami ustawy o SUS. Mając na uwadze powyższe Spółka stoi na stanowisku, że podstawa obliczania zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzenia wypłacanego Prezesowi Zarządu zatrudnionego na podstawie powołania, nie powinna być pomniejszana o wartość składek na ubezpieczenie społeczne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 ww. ustawy).

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, m.in. źródłem przychodu jest działalność wykonywana osobiście.

Natomiast z przepisu art. 13 pkt 7 powyżej cyt. ustawy wynika, iż za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), który stanowi, iż podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. Nr 137, poz. 887, ze zm zm.), potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika, z tym że w przypadku podatnika osiągającego przychody określone w art. 12 ust. 6, tylko w części obliczonej, w sposób określony w art. 33 ust. 4, od przychodu podlegającego opodatkowaniu - odliczenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy, oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z analizy stanu faktycznego wynika, iż Spółka planuje w ramach stosunku powołania na stanowisko Prezesa Zarządu ustalić wobec tej osoby odpowiednie wynagrodzenie. Stanowisku temu będą przypisane odpowiednie obowiązki wynikające z ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks Spółek Handlowych (Dz. U. z 2000, Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.). Równocześnie osoba pełniąca funkcję Prezesa Zarządu będzie zatrudniona na stanowisku Dyrektora Generalnego p.o. Dyrektora Finansowo-Administracyjnego.

Podstawą prawną zatrudnienia na stanowisku Dyrektora Generalnego będzie klasyczny stosunek pracy. W konsekwencji część wynagrodzenia będzie wynikać z tytułu stosunku pracy, a część z tytułu stosunku powołania na funkcję Prezesa Zarządu. W tym drugim przypadku wynagrodzenie zostanie określone w uchwale właściwego organu Spółki, zaś sytuacja taka nie będzie rodzić odrębnego, poza samym powołaniem stosunku prawnego pomiędzy Spółką, a tą osobą.

Zatem stwierdzić należy, iż wynagrodzenie Prezesa Zarządu stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tak więc Spółka zobowiązana jest do naliczania, poboru i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od ww. wynagrodzenia na podstawie art. 41 ust. 1 powyżej cyt. ustawy w związku z art. 22 ust. 9, art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) i art. 27 ust. 1 tej ustawy.

Biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego oraz uregulowania prawne w tym zakresie stwierdzić należy, iż Spółka zobowiązana jest naliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzenia Prezesa Zarządu z tytułu powołania, uwzględniając składki na ubezpieczenie społeczne.

Jednakże w sytuacji, jeżeli przepisy ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 1998 r. Nr 137, poz. 887 z późn. zm.) oraz przepisy wykonawcze wydane na podstawie tej ustawy nie przewidują objęcia składką na ubezpieczenie społeczne przedmiotowego wynagrodzenia - podstawą opodatkowania będzie przychód pomniejszony o koszty jego uzyskania bez uwzględnienia składki na ubezpieczenie społeczne.

Ponadto tut. organ wskazuje, iż zgodnie z art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretacje przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Treść art. 3 pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa stanowi, iż ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego - rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Natomiast poprzez ustawy podatkowe, zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa należy rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Zatem tematyka składek ubezpieczenia społecznego nie może stanowić przedmiotu interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.