ILPB2/415-465/11-2/JK - Powstanie przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2, § 6 i § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 31 marca 2011 r. (data wpływu 4 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej z siedzibą w jednym z krajów Unii Europejskiej w zamian za wniesienie aportu w postaci udziałów i papierów wartościowych - jest prawidłowe.

W dniu 4 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej z siedzibą w jednym z krajów Unii Europejskiej w zamian za wniesienie aportu w postaci udziałów i papierów wartościowych oraz w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce.

W przyszłości Zainteresowany zamierza rozszerzyć obecnie prowadzoną działalność inwestycyjną. W tym celu, Wnioskodawca poszukuje odpowiednich podmiotów inwestycyjnych zarówno posiadających siedzibę w Polsce, jak i za granicą. W tym kontekście, jako jedną z opcji, Wnioskodawca rozważa przystąpienie do zagranicznej spółki kapitałowej - odpowiednika polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, mającej siedzibę na terytorium Unii Europejskiej (dalej: UECO) i dalsze prowadzenie części swoich inwestycji za pośrednictwem tej spółki. Zdaniem Wnioskodawcy, status udziałowca spółki zagranicznej daje bowiem większe możliwości prowadzenia działalności w zakresie zarządzania portfelem aktywów finansowych, poszukiwania inwestorów, czy partnerów biznesowych.

Zainteresowany rozważa objęcie udziałów nowej emisji poprzez wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci posiadanych aktywów finansowych - akcji/udziałów w innych spółkach, certyfikatów inwestycyjnych, obligacji oraz innych papierów wartościowych.

Część wkładu zostanie alokowana na pokrycie kapitału zakładowego, a część na pokrycie kapitału zapasowego UECO. Szczegółowe warunki planowanej emisji, czyli wysokość wartości nominalnej udziałów (alokacja wkładu na kapitał zakładowy) i nadwyżki emisyjnej ponad wartość nominalną (alokacja wkładu na kapitał zapasowy) będą wynikać ze struktury kapitałów zastanej w UECO, tak aby zachować dotychczasową strukturę kapitałową. Taki podział zapewni poprawne zabezpieczenie interesów aktualnego wspólnika spółki (w przeciwnym razie nie zgodziłby się on na dopuszczenie Wnioskodawcy do UECO).

W efekcie spowoduje to, iż wartość aportu zostanie wniesiona na pokrycie ceny emisyjnej, z czego część zostanie "alokowana" na pokrycie kapitału podstawowego, a pozostała część na kapitał zapasowy. Wartość emisyjna udziałów odzwierciedlać będzie wartość rynkową akcji/udziałów, certyfikatów inwestycyjnych, obligacji oraz innych papierów wartościowych wnoszonych w formie aportu.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie prowadzenia inwestycji na rynkach kapitałowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu informuje, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1 przedstawione we wniosku. Natomiast w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 2 w dniu 4 lipca 2011 r. wydano odrębne rozstrzygnięcie - interpretację indywidualną nr ILPB2/415-465/11-3/JK.

Zdaniem Wnioskodawcy - w odniesieniu do pytania nr 1 przedstawionego we wniosku - zgodnie z brzmieniem art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o p.d.o.f. przychodem w opisanym stanie faktycznym będzie nominalna wartość udziałów objętych w UECO w zamian za wkład niepieniężny w postaci akcji/udziałów, certyfikatów inwestycyjnych, obligacji oraz innych papierów wartościowych. Natomiast koszt uzyskania przychodu zostanie ustalony zgodnie z art. 22 ust. 1e pkt 2 ustawy o p.d.o.f.

Zgodnie z ustawą p.d.o.f. polscy rezydenci podlegają obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Zasadę tę stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarte pomiędzy państwami europejskimi bazują na modelu konwencji w sprawie dochodów i majątku OECD (dalej: Modelowa Konwencja). W myśl art. 13 ust. 5 Modelowej Konwencji miejscem opodatkowania dochodów z tytułu wniesienia papierów wartościowych/udziałów aportem do spółki zagranicznej będzie państwo, w którym przenoszący tytuł własności ma siedzibę, czyli Polska. W konsekwencji, skutki podatkowe rozważanej transakcji należy oceniać wyłącznie w świetle ustawy o p.d.o.f.

Wniesienie przez Wnioskodawcę aportu w postaci akcji/udziałów certyfikatów inwestycyjnych, obligacji oraz innych papierów wartościowych do UECO spowoduje powstanie po Jego stronie, przychodu ze źródła kapitały pieniężne. Zgodnie z brzmieniem art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o p.d.o.f. przychód ten będzie równy nominalnej wartości udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Na podstawie art. 30b ustawy o p.d.o.f., powyższy przychód podlega opodatkowaniu podatkiem wg stawki 19%. Podstawą opodatkowania jest różnica pomiędzy ww. przychodem (tj. nominalną wartością objętych udziałów) a kosztami uzyskania przychodu określonymi w art. 22 ust. 1e ustawy o p.d.o.f. Mając na uwadze fakt, iż przedmiotem aportu będą akcje/udziały, certyfikaty inwestycyjne, obligacje oraz inne papiery wartościowe, do określenia wysokości kosztów w przypadku akcji zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1e pkt 2 i pkt 3 ustawy o p.d.o.f.

Należy również zauważyć, iż art. 17 ustawy o p.d.o.f. nie pozostawia podatnikom dowolności przy ustalaniu wartości przychodu. Zawiera on odwołanie do art. 19 ustawy o p.d.o.f., na podstawie którego przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie i pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Jednocześnie, jeżeli tak określona cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartość rynkowej tych rzeczy lub praw dochód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z art. 19 ustawy o p.d.o.f., wartość rzeczy lub praw będących przedmiotem aportu i w konsekwencji przychód z takiej transakcji, powinny być ustalone w wysokości ich wartości rynkowej. Jednakże przepis ten pozostawia również możliwość określenia tych wartości w wysokości odbiegającej od ich wartości rynkowej, pod warunkiem istnienia uzasadnionej przyczyny. W konsekwencji w wypadku wniesienia aportu w wartości przewyższającej wartość nominalną objętych udziałów powinno być uzasadnione wskazaniem obiektywnych przyczyn, dla których przychód z takiej transakcji będzie odbiegał od wartości rynkowej.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że w analizowanym zdarzeniu przyszłym wkład niepieniężny w postaci akcji/udziałów, certyfikatów inwestycyjnych, obligacji oraz innych papierów wartościowych zostanie wniesiony z uwzględnieniem istniejącej w UECO struktury kapitałów.

Wnioskodawca zauważa, że wniesienie dodatkowego wkładu do spółki, która posiada kapitał zapasowy przez jej udziałowca lub nowego inwestora musi odzwierciedlać istniejącą strukturę kapitałów, gdyż w innym przypadku doszłoby do nieuzasadnionego zaburzenia struktury właścicielskiej.

Przedstawiony powyżej sposób wniesienia aportu o wartości przewyższającej objęte udziały jest zjawiskiem powszechnym na rynku finansowym, dlatego też transakcje takie zostały uregulowane przepisami prawa handlowego. Zgodnie z art. 154 § 3 Kodeksu spółek handlowych (dalej k.s.h.) udziały nie mogą być obejmowane poniżej ich wartości nominalnej. Jeżeli udział jest obejmowany po cenie wyższej od wartości nominalnej nadwyżkę przelewa się do kapitału zapasowego zgodnie z art. 261 k.s.h., przepisy te stosuje się odpowiednio przy podwyższeniu kapitału zakładowego.

W konsekwencji, należy uznać, że warunki przedmiotowego wniesienia (w szczególności planowana struktura kapitałów spółki) stanowią uzasadnioną przyczynę, z powodu której wartość nominalna objętych udziałów będzie odbiegać od ich wartości rynkowej.

Zatem odpowiednie zastosowanie art. 19 ustawy o p.d.o.f. nie zmodyfikuje ostatecznej konkluzji, zgodnie z którą przychodem w opisanym stanie faktycznym będzie wartość nominalna objętych udziałów.

Wnioskodawca wskazuje, iż Jego stanowisko przedstawione w niniejszym wniosku znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydanych w podobnych stanach faktycznych, np. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 17 czerwca 2010 r. (sygn. ILPB2/415-356/10-2/IM), Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 4 listopada 2010 r. (sygn. ITPB1/415 -803/10/AK).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a tejże ustawy).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Zainteresowany rozważa objęcie udziałów nowej emisji spółki mającej siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej poprzez wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci posiadanych aktywów finansowych - akcji/udziałów w innych spółkach, certyfikatów inwestycyjnych, obligacji oraz innych papierów wartościowych. Część wkładu zostanie alokowana na pokrycie kapitału zakładowego, a część na pokrycie kapitału zapasowego spółki. Szczegółowe warunki planowanej emisji, czyli wysokość wartości nominalnej udziałów (alokacja wkładu na kapitał zakładowy) i nadwyżki emisyjnej ponad wartość nominalną (alokacja wkładu na kapitał zapasowy) będą wynikać ze struktury kapitałów zastanej w spółce, tak aby zachować dotychczasową strukturę kapitałową. Taki podział zapewni poprawne zabezpieczenie interesów aktualnego wspólnika spółki.

Z uwagi na to, iż w przedmiotowym wniosku Zainteresowany nie wskazał państwa, w którym ma mieścić się siedziba spółki, której udziały zamierza nabyć poprzez wniesienie wkładu niepieniężnego, należy odwołać się do Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku. Brak możliwości odwołania się do konkretnej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania powoduje, iż należy wskazać, że rozdział V Modelowej Konwencji OECD może posłużyć jako informacja o istniejących metodach dotyczących unikania podwójnego opodatkowania, w sytuacji uzyskania przychodu z kapitałów pieniężnych. Zasadne jest więc posiłkowanie się art. 13 Modelowej Konwencji - Zyski z przeniesienia własności majątku, który wskazuje, w jakim państwie osiągnięty zysk może podlegać opodatkowaniu, co winno znaleźć odzwierciedlenie w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Polską a konkretnym państwem.

W związku z powyższym, biorąc pod uwagę powyższe ustalenia, o tym czy uzyskany przez Wnioskodawcę przychód podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce decydować będą każdorazowo postanowienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania podpisanej pomiędzy Polską a państwem, w którym znajdować się będzie siedziba spółki, której udziały obejmie Zainteresowany.

W sytuacji, gdy stosowna umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, zawarta pomiędzy Rzecząpospolitą Polską a konkretnym państwem obcym, stanowi, iż przedmiotowy przychód podlega opodatkowaniu w Polsce, zastosowanie znajdą zasady omówione poniżej.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast w świetle dyspozycji zawartej w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy źródłami przychodów są między innymi kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Ustawodawca w przepisie art. 17 ust. 1a ustawy podatkowej wyraźnie przewidział moment powstania przychodu osoby fizycznej wnoszącej do spółki aport w postaci udziałów lub papierów wartościowych, stanowiąc, iż przychód określony w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu:

Z brzmienia wskazanego wyżej art. 17 ust. 1 pkt 9 cytowanej ustawy wynika, że ustawodawca wiąże określone skutki prawne w zakresie podatku dochodowego z objęciem udziałów w zamian za aport po stronie podmiotów wnoszących wkład. Gdy podmiot wnosi do spółki kapitałowej wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, osiąga w związku z tą operacją przychód. Jest nim nominalna wartość udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Z treści art. 17 ust. 1a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, iż przychód określony w art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy podatkowej powstaje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki. W art. 17 ust. 2 cyt. ustawy, ustawodawca wskazał, iż przy ustalaniu wartości uzyskanego w wyżej wymieniony sposób przychodu stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Istotnym w rozpatrywanej sprawie jest zwrot "nominalna wartość udziałów (akcji). Przez nominalną wartość należy rozumieć wartość istniejącą tylko z nazwy, tytularną formalną (por. Słownik języka polskiego pod red. E. Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2003, s. 537).

Wartość nominalna jest wielkością stałą, z jej istoty wynika, że nie może być podwyższona. Podwyższenie takiej wielkości skutkowałoby ukształtowaniem nowej innej wielkości, która nie byłaby już wartością nominalną. Użycie przez ustawodawcę pojęcia "nominalna" wskazuje, że wykluczona jest jakakolwiek możliwość ustalania wartości udziału w oparciu o ceny rynkowe. Ustawodawca bowiem wyraźnie i jednoznacznie stwierdził, że w takim wypadku brana może być jedynie pod uwagę wartość ściśle już określona w umowie spółki.

Użycie przez prawodawcę podczas konstruowania norm prawnych określenia "odpowiednio" oznacza, że przepis, do którego odwołano się ma zostać zastosowany jedynie w zakresie, w jakim da się pogodzić z charakterem instytucji prawnej regulowanej przepisem odsyłającym. W art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidziano, że przychodem z kapitałów pieniężnych jest nominalna wartość nabytych udziałów, czyli wartość umownie określona przez strony, stąd wykluczone jest jakiekolwiek ustalanie wartości w oparciu o ceny rynkowe. Odpowiednie zastosowanie art. 19 ust. 1 ustawy polega wyłącznie na zastosowaniu zdania pierwszego, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Wobec powyższego skonstatować należy, że prawodawca w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uznał nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny. Takiego rozumienia analizowanego przepisu nie zmienia art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który w zakresie ustalania wartości przychodów odsyła do odpowiedniego stosowania art. 19 tej ustawy. Słowo "odpowiednie" oznacza, że do ustalenia wartości przychodu określonego w art. 17 ust. 1 pkt 9 ma zastosowanie wyłącznie zdanie pierwsze art. 19 ust. 1 ustawy. Uzasadnieniem do odpowiedniego zastosowania tylko ust. 1 jest to, iż przepis, do którego odwołano się może zostać zastosowany jedynie w zakresie, w jakim da się pogodzić z charakterem instytucji prawnej regulowanej przepisem odsyłającym.

Reasumując należy stwierdzić, iż przy wnoszeniu przez Wnioskodawcę aportu w zamian za obejmowane udziały w spółce kapitałowej z siedzibą w jednym z krajów Unii Europejskiej, Zainteresowany dla celów polskiego podatku dochodowego od osób fizycznych powinien wykazać przychód w wartości nominalnej uzyskanych udziałów spółki, objętych za wniesiony aport. Natomiast odpowiednie zastosowanie art. 19 ust. 1 ustawy polega wyłącznie na zastosowaniu zdania pierwszego, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. W konsekwencji, w sytuacji opisanej we wniosku nie znajdzie zastosowania instytucja oszacowania uregulowana w art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Na podstawie art. 30b ust. 2 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem jest różnica pomiędzy wartością nominalną objętych udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e osiągnięta w roku podatkowym.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 1e ww. ustawy, w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów - ustala się koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, w wysokości:

Reasumując stwierdzić należy, iż w przypadku objęcia przez Wnioskodawcę udziałów w spółce kapitałowej w jednym z krajów Unii Europejskiej w zamian za wniesienie aportu przychodem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie wartość nominalna objętych - w zamian za wkład niepieniężny w postaci akcji/udziałów, certyfikatów inwestycyjnych, obligacji oraz innych papierów wartościowych - udziałów. Koszt uzyskania przychodów z ww. objęcia udziałów powinien zostać ustalony w oparciu o przepisy art. 22 ust. 1e pkt 2 i pkt 3 ww. ustawy.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę pism organów podatkowych stwierdzić należy, iż wydane one zostały w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.