ILPB2/415-453/13-4/WS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku (data wpływu 2 maja 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 23 lipca 2013 r. (data wpływu 24 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na fakt, że przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 23 lipca 2013 r., nr ILPB2/415-453/13-2/WS, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Zainteresowanego, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 23 grudnia 2012 r. przed notariuszem, zawarto umowę sprzedaży udziałów (w tym m.in. przysługujących Wnioskodawcy) w nieruchomości, obejmującej działki:

* pow. 0,2100 ha,

* pow. 0,5000 ha, oraz

* pow. 0,5800 ha.

Przedmiotem sprzedaży były udziały w nieruchomości przysługujące spadkobiercom, jakie nabyli oni na podstawie dziedziczenia ustawowego (Wnioskodawca dziedziczył po swojej matce - zmarłej 18 października 2010 r. i ojcu - zmarłym 2 lutego 1989 r.). Zgodnie z oświadczeniem nabywców, udziały w nieruchomości nabyli oni w celu powiększenia swojego gospodarstwa rolnego.

Notariuszowi okazano wypisy z rejestru gruntów wydane z upoważnienia Starosty dla ww. działek, z których wynika, że:

* działka nr... i nr..oznaczone są jako użytki rolne zabudowane,

* działka nr. oznaczona jest jako grunty orne i sad.

W Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy, zatwierdzonym uchwałą Rady Gminy z dnia 17 sierpnia 2010 r.:

* działki nr.... zostały oznaczone symbolem R1 jako tereny funkcji gospodarki rolnej i znajdują się w strefie ograniczonego użytkowania od lotniska,

* działka nr... została oznaczona symbolem R1 jako teren funkcji gospodarczo-rolnej, usługowej, magazynowo-produkcyjnej, elektrowni na biomasę lub biogaz oraz znajduje się w strefie ograniczonego użytkowania od lotniska i ograniczenia wysokości budowli.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż przez Wnioskodawcę udziałów w przedmiotowej nieruchomości, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako że sprzedaje On swoje udziały w nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym jest zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, jako sprzedający udziały w nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym, mocą art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych co do otrzymanej przez niego ceny z tytułu sprzedaży udziałów w przedmiotowej nieruchomości.

Ustawa o podatku dochodowym w art. 2 ust. 4 definiując gospodarstwo rolne odsyła do ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym, która to z kolei w art. 2 ust. 1 w zw. z art. 1 stanowi, że za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Wnioskodawca wskazał również, że grunty których udziały były przedmiotem sprzedaży przez Wnioskodawcę zostały oznaczone symbolem R. Zgodnie z § 68 ust. 1 rozporządzenia Ministra rozwoju regionalnego i budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków, użytki rolne dzielą się m.in. na grunty orne, oznaczone symbolem - R. Tak więc grunty, w których udziały były przedmiotem sprzedaży są zewidencjonowane jako użytki rolne.

Mając powyższe na uwadze zdaniem Wnioskodawcy grunty, w których udziały były przedmiotem sprzedaży spełniają wszystkie wymogi przewidziane przez ustawodawcę, aby dochód z ich sprzedaży był zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych na mocy wskazanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W przypadku sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w powyższym przepisie decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu (dochodu) ma moment ich nabycia z uwagi na fakt, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ulegały zmianie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca nabył udziały w nieruchomości w drodze spadku po swojej matce - zmarłej 18 października 2010 r. i ojcu - zmarłym 2 lutego 1989 r.

Zgodnie z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, iż dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca nabył udział w nieruchomości w dwóch datach:

* w dniu 2 lutego 1989 r. w drodze spadku po zmarłym ojcu,

* w dniu 18 października 2010 r. w drodze spadku po zmarłej matce.

Zatem sprzedaż udziału w nieruchomości w części nabytej w 1989 r. w drodze spadku po zmarłym ojcu, nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem upłynął wskazany w tym przepisie pięcioletni termin. Tym samym zbycie to nie powoduje obowiązku uiszczenia podatku dochodowego. W tej sytuacji, skoro uzyskany przychód nie podlega w ogóle opodatkowaniu, nie można stosować do niego zwolnienia. Z tego powodu stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym "sprzedający udziały w nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym, mocą art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych" należało uznać za nieprawidłowe.

Natomiast sprzedaż udziału w nieruchomości w części nabytej w 2010 r. w drodze spadku po zmarłej matce, z uwagi na to, że miała miejsce przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Stosownie do ust. 2 artykułu 30e ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Artykuł 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Natomiast w odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów, z uwagi na to, iż Wnioskodawca nabył udziały w nieruchomości w drodze spadku, zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z brzmieniem ww. przepisu, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Ponadto zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 21 ust. 1 pkt 28 cytowanej ustawy zwolnione od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie to nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

W przedmiotowej sprawie nie ma możliwości zastosowania omawianego zwolnienia, z uwagi na fakt, że Zainteresowany zbył udziały w nieruchomości, natomiast zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mówi, iż zwolnione od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości (...). W konsekwencji powyższego zapisu ustawy, nie można więc utożsamiać przychodu ze sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego z przychodem ze sprzedaży udziału w nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, iż przychód uzyskany z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości w części nabytej w 1989 r. w drodze spadku po zmarłym ojcu, nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem upłynął wskazany w tym przepisie pięcioletni termin. Tym samym zbycie to nie powoduje obowiązku uiszczenia podatku dochodowego.

Natomiast przychód uzyskany z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości w części nabytej w 2010 r. w drodze spadku po zmarłej matce nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym osób fizycznych, w konsekwencji czego podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.