ILPB2/415-437/10-4/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2010 r. (data wpływu 30 marca 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 czerwca 2010 r. (data wpływu 16 czerwca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 marca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości.

W związku ze stwierdzeniem braków formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 2 czerwca 2010 r. nr ILPB2/415-437/10-2/JK, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ, a jego uzupełnieniem przez Wnioskodawczynię nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 2 czerwca 2010 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 9 czerwca 2010 r.), zaś w dniu 16 czerwca 2010 r. (data nadania 12 czerwca 2010 r.) do tut. organu wpłynęła odpowiedź na wezwanie, w której Zainteresowana uzupełniła ww. wniosek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Ojciec Wnioskodawczyni zmarł 9 maja 2007 r.. Pozostawił On w spadku Zainteresowanej i trójce rodzeństwa wkład mieszkaniowy, do podziału po 1/4 dla każdego ze spadkobierców.

Spadkodawca był członkiem spółdzielni mieszkaniowej i głównym najemcą mieszkania spółdzielczego, w którym Zainteresowana była zameldowana na pobyt stały od 1978 r. do dnia 24 marca 2010 r..

Wnioskodawczyni wskazuje, iż po śmierci ojca, aby otrzymać należny spadek musiano ustalić jedną osobę spośród spadkobierców, która zostanie głównym najemcą mieszkania (statut spółdzielni wymaga, aby była to tylko jedna osoba).

W związku z powyższym uczyniono, iż jeden z braci i siostra Zainteresowanej przekazali Jej w darowiźnie swoje udziały we wkładzie mieszkaniowym (1/4 + 1/4). Natomiast drugi z braci nie wyraził na to zgody, więc Wnioskodawczyni zmuszona była spłacić jego część, gdyż w przeciwnym wypadku przepadło by prawo do tego mieszkania.

W związku z tym zaciągnięto w banku kredyt (wpłacając do spółdzielni) część udziałów brata, który te pieniądze ze spółdzielni wypłacił.

Wnioskodawczyni została najemcą mieszkania, wykupiła je na własność.

W przedmiotowym mieszkaniu zamieszkiwała tylko Zainteresowana i jeden z braci.

Wnioskodawczyni wskazuje, iż załatwienie wszystkich procedur związanych z przekształceniem mieszkania we własnościowe (i ustaleniem głównego najemcy) trwało półtora roku.

Przekształcenie prawa z lokatorskiego na własnościowe nastąpiło w dniu 3 listopada 2009 r..

W dniu 24 marca 2010 r. przedmiotowe mieszkanie zostało sprzedane, przy czym odpłatne zbycie nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej.

Wnioskodawczyni za swoją część spadku zakupiła dom na terytorium Polski, który nie jest przeznaczony na cele rekreacyjne.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Tutejszy organ informuje, iż niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytania nr 1 i nr 2, natomiast w kwestii pytania nr 3 w dniu 6 lipca 2010 r. wydano odrębne rozstrzygnięcie nr ILPB2/415-437/10-5/JK.

Zdaniem Wnioskodawczyni, jako że pieniądze ze sprzedaży mieszkania będą de facto spadkiem po ojcu i mają zostać przeznaczone na mieszkanie (Zainteresowanej i Jej brata - jedyne miejsce zamieszkania) oraz na spłatę kredytu, który został zaciągnięty w celu spłaty części spadku należnej jednemu z braci oraz na rzecz siostry, której również na mocy spadku należy się część udziałów we wkładzie mieszkaniowym, nie powinno powstać zobowiązanie do płacenia podatku od tej sprzedaży.

Wnioskodawczyni dodaje, że darowizny przekazane od dwójki z rodzeństwa były wymagane, aby można było się ubiegać o realizację wykonania spadku (na mocy wyroku sądowego).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Z powyższego wynika, że w przypadku sprzedaży prawa do lokalu mieszkalnego decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ma moment jego nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni wraz z rodzeństwem w 2007 r. w drodze dziedziczenia nabyła wkład mieszkaniowy w spółdzielni mieszkaniowej. w dniu 3 listopada 2009 r. Zainteresowana przekształciła spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. w dniu 24 marca 2010 r. prawo to zostało sprzedane.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. w myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego).Oznacza to, iż dniem nabycia spadku przez Wnioskodawcę jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast postanowienie Sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotna dla podatku dochodowego jest zatem nie data wydania postanowienia Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku, ale dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Natomiast spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, z którego ustanowieniem wiąże się uiszczenie wkładu mieszkaniowego, w myśl art. 9 ust. 3 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (tekst jedn. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 z późn. zm.) jest prawem niezbywalnym, nie przechodzi na spadkobierców i nie podlega egzekucji.

Jak wynika z art. 9 ust. 4 ustawy spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego powstaje z chwilą zawarcia między członkiem a spółdzielnią umowy o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego. Umowa powinna być zawarta pod rygorem nieważności w formie pisemnej.

Stosownie zaś do treści art. 14 ust. 2 cytowanej ustawy, spadkobiercy uprawnionego mają prawo do dziedziczenia wkładu mieszkaniowego, wpłaconego w związku z ustanowieniem omawianego prawa do lokalu mieszkalnego, przy czym owo dziedziczenie wkładu nie musi mieć związku z nabyciem tegoż prawa.

W drodze dziedziczenia wkład ten może przypadać różnym osobom bez względu na to, czy ktoś nabędzie spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu w oparciu o przepis art. 15 ust. 2 ustawy, czy nie. Niemniej jednak dla zachowania roszczenia o przyjęcie do spółdzielni i zawarcie umowy o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego (o czym mowa we wskazanym przepisie art. 15 ust. 2) osoby bliskie mają w ciągu roku od wygaśnięcia spółdzielczego prawa do lokalu lub ustania członkostwa osoby oczekującej na ustanowienie lokatorskiego prawa, złożyć deklarację członkowską i na piśmie wyrazić gotowość do zawarcia umowy o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu (art. 15 ust. 4).

Jak wynika z powyższego, spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu nie jest prawem zbywalnym, a zatem nie ma jego nabycia ani zbycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy.

Osoby zamieszkujące w takich mieszkaniach jedynie je użytkują, nie posiadają do nich tytułu własności. Tym samym 5-letni termin określony w powołanym przepisie może być liczony jedynie od nabycia prawa zbywalnego, np. przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego w prawo własności.

Z treści wniosku wynika, iż w 2007 r. Zainteresowana wraz z rodzeństwem nabyła w drodze spadku wkład mieszkaniowy. Nabycie wkładu mieszkaniowego uprawniało do złożenia deklaracji członkowskiej i zawarcia umowy o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, na pisemne żądanie członka, któremu przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielnia jest obowiązana zawrzeć z tym członkiem umowę przeniesienia własności lokalu po dokonaniu przez niego:

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie nabycie lokalu mieszkalnego nastąpiło w dniu 3 listopada 2009 r., tj. w momencie przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego w prawo własności.

Oznacza to, że dokonując oceny skutków prawnych przedstawionego stanu faktycznego należy stosować przepisy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r..

Należy bowiem mieć na uwadze, że z dniem 1 stycznia 2009 r. uległy zmianie zasady opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

Nowe zasady opodatkowanie znajdują zastosowanie do odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych od dnia 1 stycznia 2009 r.

Natomiast do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. stosuje się przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2008 r..

Powyższe wynika z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316).

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r., po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ww. ustawy).

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Jednakże w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r., wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, iż w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Należy również wskazać, iż przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30).

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż zaciągnięty przez Zainteresowaną kredyt nie jest wydatkiem na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie był przeznaczony na nabycie mieszkania, a jedynie na sfinansowanie wkładu mieszkaniowego wymaganego do uzyskania spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu oraz na spłatę rodzeństwa.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że ze środków uzyskanych ze sprzedaży mieszkania Wnioskodawczyni dokonała zakupu domu położonego na terytorium Polski i nie przeznaczonego na cele rekreacyjne. Tak więc może Ona skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego, określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy w odniesieniu do tej części dochodu uzyskanego ze sprzedaży przedmiotowego mieszkania, która została przeznaczona na sfinansowanie zakupu tegoż domu.

Zainteresowana będzie natomiast zobowiązana do zapłaty 19% podatku dochodowego od osób fizycznych, od tej części dochodu, która nie została przeznaczona na sfinansowanie celów mieszkaniowych, tj. od tej części, która nie została spożytkowana na zakup ww. domu.

Z uwagi na to, że wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej stosowania przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), został złożony przez zainteresowaną zaznacza się, iż interpretacja nie wywiera skutków prawnych dla Jej rodzeństwa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.