ILPB2/415-432/10-2/WS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 marca 2010 r. (data wpływu 26 marca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu dywidend wypłacanych przez spółkę mającą siedzibę na terytorium Cypru - jest prawidłowe.

W dniu 26 marca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu dywidend wypłacanych przez spółkę mającą siedzibę na terytorium Cypru.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski. W związku z tym podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Zainteresowanej, w związku z nabyciem lub objęciem udziałów w cypryjskiej spółce kapitałowej (dalej: "Spółka"), podlegającej na Cyprze nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (cypryjski rezydent podatkowy), będzie przysługiwało prawo do udziału w jej zyskach, wypłacanych w formie dywidendy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni, na podstawie przepisu art. 24 ust. 3 w zw. z ust. 1 lit. b) umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodów i majątku, z dnia 4 czerwca 1992 r. (dalej: "Traktat"), przysługiwać będzie prawo do obniżenia polskiego podatku dochodowego od osób fizycznych o 10% podatku u źródła wynikającego z Traktatu, który byłby pobrany na Cyprze na podstawie art. 10 Traktatu.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przypadku wypłaty dywidendy przez cypryjską spółkę kapitałową, Zainteresowana będzie miała prawo do obniżenia polskiego podatku dochodowego od osób fizycznych o 10% podatku u źródła wynikającego z Traktatu, który byłby pobrany na Cyprze na podstawie tej umowy, gdyby na Cyprze nie obowiązywało zwolnienie dywidend wypłacanych nierezydentom z podatku u źródła.

W opinii Wnioskodawczyni za słusznością powyższego stanowiska przemawia szereg opartych na przepisach prawa argumentów, przedstawionych poniżej.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody z dywidend podlegają opodatkowaniu w Polsce 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Zgodnie z art. 4a ww. ustawy przepis ten stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska.

W myśl art. 10 Traktatu dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę na Cyprze osobie mającej miejsce zamieszkania w Polsce mogą być opodatkowane w Polsce. Jednakże dywidendy te mogą być również opodatkowane na Cyprze, według prawa cypryjskiego, z zastrzeżeniem, iż jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, to pobrany podatek nie może przekroczyć 10% kwoty dywidend brutto. W związku z tym dywidendy te mogą być opodatkowane zarówno w Polsce jak i na Cyprze.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. b) Traktatu, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami m.in. art. 10 Traktatu (dotyczącego dochodów z dywidend) może być opodatkowany na Cyprze, to Polska zezwoli na potrącenie od podatku dochodowego polskiego rezydenta kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu na Cyprze. Poprzez "podatek zapłacony na Cyprze" rozumieć należy zgodnie z art. 24 ust. 3 Traktatu "jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, z wyjątkiem jakiejkolwiek ulgi, zwolnienia lub innych obniżek przyznanych przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa".

Jednocześnie, zgodnie z anglojęzyczną wersją art. 24 ust. 1 lit. b) Traktatu "in Poland, double taxation shall be avoided as follows: where a resident of Poland derives income which, in accordance with the provisions of Articles 10, 11 and 12 of this agreement may be taxed in Cyprus, Poland shall allow as a deduction from the tax on the income of that resident an amount equal to the tax payable in Cyprus. Sformułowanie "payable in Cyprus" zdefiniowano w wersji anglojęzycznej następująco: "the tax payable in Contracting State (...) shall be deemed to include the tax which would have been payable but for the legal provisions concerning tax reduction, exemption or other tax incentives granted under the laws of Contracting State.

Zgodnie z tłumaczeniem słowa "payable" podanym w Wielkim Słowniku Angielsko-Polskim Oxford PWN należy przyjąć, iż oznacza ono "płatny". Również w Słowniku Handlowym Angielsko - Polskim PWE, angielskie słowo "payable" definiowane jest jako (i) płatny, (ii) wymagalny, (iii) przypadający do zapłaty, (iv) należny. W związku z tym należy wskazać na wyraźna różnicę pomiędzy zakresami znaczeniowymi wyrazów "zapłacony" i "płatny". Użycie trybu dokonanego w polskim tłumaczeniu powoduje, iż przepis odnosi się jedynie do podatku faktycznie zapłaconego na Cyprze. Powoduje to oczywisty rozdźwięk z brzmieniem angielskim i intencją stron Traktatu, gdzie zawarty jest tryb niedokonany. "Płatny" w przedmiotowym przypadku może oznaczać zarówno podatek do zapłaty na Cyprze (który jeszcze nie został zapłacony), jak również podatek, który byłby wymagalny, ale jego pobranie zostało zwolnione na podstawie odrębnych, wewnętrznych przepisów cypryjskich.

Różnica pomiędzy polską a angielską wersją językową Traktatu wynika również z niewłaściwego przetłumaczenia słowa "but for", Zwrot ten, oznaczający "gdyby nie" (Wielki Słownik Angielsko - Polski, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2004, str. 159), został w polskiej wersji Traktatu przetłumaczony jako "z wyjątkiem".

W związku z powyższym, wersja angielska Traktatu wprost wskazuje, że podatek podlegający potrąceniu w Polsce to ten podatek, który "byłby płatny" ("would have been payable") na Cyprze "gdyby nie" ("but for") zwolnienia przewidziane przez wewnętrzne przepisy cypryjskie.

Przegląd treści postanowień wybranych umów w zakresie unikania podwójnego opodatkowania i porównanie ich z wersjami anglojęzycznymi prowadzi do wniosku, iż Traktat został przetłumaczony na język polski nieprawidłowo.

Dla przykładu, zgodnie z treścią angielskiego tekstu Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Czeskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z 24 czerwca 1993 r. (Dz. U. z 1994 r. Nr 47, poz. 189), sformułowanie analogiczne do treści umowy z Cyprem tj.: " (...) tax paid in Poland shall be deemed to include any amount which would have been payable as tax but for any relief by way of the deduction allowed in computing the taxable income or an exemption or a reduction of tax or otherwise under the laws relating to taxation of income force in that other Contracting State" zostało przetłumaczone jako: " (...) podatek płacony w Polsce będzie obejmował każdą kwotę, która byłaby zapłacona jako podatek, lecz została objętą jakąkolwiek ulgą poprzez odliczenie od dochodu do opodatkowania, zwolnienie lub obniżkę podatku lub w inny sposób, zgodnie z ustawami o opodatkowaniu dochodu obowiązującymi w drugim umawiającym się Państwie.

Identyczna sytuacja przedstawia się na gruncie polsko - słowackiej Umowy z 18 sierpnia 1994 r. (Dz. U. z 1996 r. Nr 30, poz. 131).

Potwierdzeniem przedstawionych powyżej wniosków jest również wewnętrzna niespójność polskiej wersji językowej Traktatu. Zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. b) potrąceniu podlega kwota podatku "zapłaconego" na Cyprze, która jednocześnie zdefiniowana została jako "jakakolwiek kwota, która byłaby płatna z tytułu podatku, z wyjątkiem jakiejkolwiek ulgi, zwolnienia" (art. 24 ust. 3 Traktatu). Zdaniem Wnioskodawczyni nie powinno budzić wątpliwości to, iż przytoczone uregulowania odnoszą się do hipotetycznego podatku (na co wskazuje tryb przypuszczający - kwota, która "byłaby płatna").

Podatek ten byłby faktycznie zapłacony gdyby nie (ang. "but for" przetłumaczone na "z wyjątkiem") przewidziane w prawie Umawiającego się Państwa ulgi, zwolnienia. Właśnie użycie trybu przypuszczającego w pierwszej części zdania pozwala twierdzić, że określenie "z wyjątkiem" powinno być rozumiane jako "gdyby nie" (byłaby płatna, z wyjątkiem ulgi, zwolnienia - czyli byłaby płatna, gdyby ulga nie miała zastosowania).

W przeciwnym wypadku analizowane zdanie pozbawione byłoby znaczenia - bez ulg i zwolnień podatek byłby faktycznie zapłacony (a nie "byłby płatny"). Podatek jest hipotetyczny (czyli nie jest w praktyce płacony) wyłącznie na skutek zastosowania ulg, zwolnień, o których mowa w zdaniu drugim.

Zdaniem Zainteresowanej, wobec błędnego tłumaczenia polskiej wersji językowej, zgodnie z art. 30 Traktatu, pierwszeństwo przyznać należy wersji anglojęzycznej. Pogląd, w myśl którego decydujące znaczenie w interpretacji Traktatu ma jego wersja angielska, znajduje także potwierdzenie w ugruntowanym stanowisku organów podatkowych. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 19 maja 2008 r. (sygn. IPPB2/415-321/08-2/AK) potwierdził, iż: "w przypadku trudności interpretacyjnych jej postanowień, rozstrzygające jest brzmienie przepisów zawarte w tekście angielskim".

Wnioskodawczyni zaznacza, iż Minister Finansów dostrzegł niedostatki tłumaczenia Traktatu powodujące trudności w prawidłowej jego interpretacji, również w odniesieniu do kwestii nieobjętych zakresem niniejszego wniosku. Tytułem przykładu wskazać można m.in. wątpliwości dotyczące sformułowania "board of directors", które zostały rozstrzygnięte zgodnie z literalnym brzmieniem angielskiej wersji Traktatu (Minister Finansów w pismach: z dnia 29 sierpnia 2007 r. - sygn. DD4-033-0366-MM/07/638, z dnia 7 sierpnia 2007 r. - sygn. DD4/033-0561/JG/07/986, z dnia 3 lipca 2007 r. - sygn. DD4/033-0246/JG/07/MB7-2769 oraz z dnia 3 lipca 2007 r. - sygn. DD4-033-066/Idy/07/125.

W świetle powyższych wywodów, w ocenie Zainteresowanej, udziałowiec Spółki będący osobą fizyczną, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, będzie uprawniony do odliczenia w Polsce 10% podatku u źródła, który co do zasady byłby płacony na Cyprze, gdyby nie ("but for") zwolnienia przewidziane przez wewnętrzne przepisy cypryjskie. Podatek ten nie musi być przy tym faktycznie zapłacony. Jest to tzw.."tax sparing clause" występująca również w innych umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania podpisanych przez Polskę.

Wnioskodawczyni, na potwierdzenie swojego stanowiska, przywołuje interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 maja 2009 r. (sygn. ILPB2/415-220/09-2/TR), w której stwierdzono, iż zdanie pierwsze w art. 24 ust. 3 umowy należy tłumaczyć w następujący sposób: "Uważa się, że podatek, o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ustępu 1 i w ustępie 2, podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, gdyby nie jakiekolwiek ulgi, zwolnienia lub inne obniżki przyznane przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa".

Reasumując, Wnioskodawczyni stwierdza, że ma prawo do odliczenia od podatku należnego w Polsce kwoty podatku w wysokości 10% kwoty dywidend, który stanowiłby podatek do zapłacenia na Cyprze, gdyby nie zwolnienie tego rodzaju dochodów od podatku, zgodnie z wewnętrznym prawem cypryjskim.

Wskazany powyżej Organ podobnie wypowiedział się również m.in., w pismach:

* z dnia 14 maja 2009 r. (sygn. ILPB2/415-198/09-2/TR) oraz

* z dnia 12 marca 2009 r. (sygn. ILPB2/415-27/09-2/JK).

Tytułem przykładu Zainteresowana wskazuje również następujące pisma organów podatkowych potwierdzające Jej stanowisko:

* Interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach: z dnia 9 kwietnia 2009 r. (sygn. IBPBII/2/415-239/09/AK) oraz z dnia 23 marca 2009 r. (sygn. IBPBII/2/415-59/09/MW),

* Interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy: z dnia 23 czerwca 2009 r. (sygn. ITPB1/415-422/09/TK), z dnia 23 czerwca 2009 r. (sygn. ITPB1/415-283a/09/MR) oraz z dnia 10 lutego 2009 r. (sygn. ITPB1/415-783/08/WM),

* Interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie: z dnia 10 sierpnia 2009 r. (sygn. IPPB1/415-395/09-2/IF), z dnia 27 lipca 2009 r. (sygn. lPPB4/415-376/09-2/JK) oraz z dnia 8 lipca 2009 r. (sygn. IPPB4/415-297/09-2/JK).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawczyni wobec opisanych powyżej wątpliwości interpretacyjnych dotyczących rozumienia art. 24 Traktatu, bezspornie należy posłużyć się wersją angielską dla jego właściwego zastosowania. W konsekwencji w przypadku wypłaty przez cypryjską spółkę kapitałową, na rzecz Zainteresowanej dywidendy, będzie Ona miała prawo do odliczenia od podatku należnego w Polsce, równowartości 10% kwoty dywidend, która podlegałaby zapłacie na Cyprze, gdyby nie zwolnienie tego rodzaju dochodów od podatku wynikające z wewnętrznego prawa cypryjskiego. W konsekwencji, otrzymana przez Zainteresowaną dywidenda, wypłacona przez spółkę cypryjską, będzie w Polsce opodatkowana 9% stawką podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnej sprawie i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.