ILPB2/415-391/09-2/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 3 kwietnia 2001 r. (data wpływu 10 kwietnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 kwietnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w dniu 27 sierpnia 2008 r. dokonał sprzedaży 89 udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością za cenę 3.000.012,00 zł. Zapłata nastąpiła w pieniądzu.

Udziały te Zainteresowany uprzednio nabył w latach:

1995 - 7 udziałów za 7.000,00

1996 - 21 udziałów za 10.585,00

1997 - 2 udziały za 1.000,00

1999 - 57 udziałów za 129.523,80

2000 - 1 udział za 1.000,00

2001 - 1 udział za 2.300,00

- łącznie 89 udziałów.

W związku z upływem czasu, drastyczną zmianą uwarunkowań społeczno - gospodarczych, w tym siły nabywczej pieniądza pojmowanego nominalnie oraz denominacją, która miała miejsce w Polsce w roku 1995 - w proporcji 10 000:1, kwoty za jakie Wnioskodawca nabył udziały, a które stanowiły wartości bardzo znaczące w ówczesnych realiach społeczno - gospodarczych, jak również w osobistym majątku Zainteresowanego, pojmowane nominalne w roku bieżącym nie stanowią właściwie żadnej realnej wartości.

Obecnie Wnioskodawca jest zobowiązany do uiszczenia należności podatkowej w odpowiedniej stawce zryczałtowanej od uzyskanego dochodu, a więc różnicy między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów a kosztami uzyskania przychodów. Koszt taki stanowią wydatki na nabycie udziałów. Koszt ten przyjęty wprost (pierwotna cena udziału nominalnie) nie stanowi obecnie żadnej realnej wartości, podczas gdy stanowił taką wartość, jak również istotny wydatek w sferze stosunków majątkowych Wnioskodawcy na dzień nabycia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jakiej formie wydatki na zakup udziałów stanowią dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych, w szczególności czy możliwa jest waloryzacja kwot wydatkowanych środków w taki sposób, aby z uwzględnieniem istotnej zmiany siły nabywczej pieniądza, wysokość kwot wydatkowanych na zakup udziałów faktycznie odpowiadała rzeczywistemu obciążeniu majątku Zainteresowanego na dzień zakupu tych udziałów.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną. Ustęp 2 powołanego artykułu wskazuje, że przy ustalaniu przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 6 stosuje się odpowiednio przepis art. 19, który stanowi, iż przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Dodatkowo ustęp 3 i 4 stanowią, iż wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia, a jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej.

Zdaniem Zainteresowanego, nie ulega wątpliwości, że organ, ustalając w ten sposób wartość rynkową, stosuje ceny (wartości) aktualne na dzień powstania obowiązku podatkowego. Odpowiedzialność z tytułu właściwego ustalenia aktualnej ceny wartości rynkowej spoczywa więc na podatniku i jest obwarowana konkretnymi sankcjami.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Dochodem (ust. 2 pkt 4), o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przedmiotowej sprawie, w przypadku nabycia udziałów za wartości pieniężne, poczynione na ten cel wydatki (art. 23 ust. 1 pkt 38) są kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów. Przesunięto jednakże moment ustalania kosztów z tego tytułu na moment odpłatnego zbycia.

Wydatki poczynione odpowiednio w latach nabycia udziałów, których koszt będzie ustalony na dzień dzisiejszy według zasady nominalizmu, w żaden sposób nie będą jednak odpowiadały realnie poczynionym wówczas wydatkom.

Wobec powyższego Zainteresowany uważa, iż zostanie dotkliwie pokrzywdzony i odniesie realną stratę majątkową w wysokości odpowiadającej różnicy pomiędzy nominalną sumą wydatków a sumą zwaloryzowaną na dzień odpłatnego zbycia udziałów. Ustawa w żadnym z powołanych wyżej artykułów dotyczących obowiązku podatkowego z tytułu zbycia udziałów nabytych uprzednio za gotówkę, nie wskazuje wprost na zasadę nominalizmu. Przyjęcie takiej zasady - zdaniem Wnioskodawcy - pozostawałoby w rażącej sprzeczności wobec zasad wyrażonych w art. 19, zwłaszcza z uwzględnieniem treści ust. 3 i 4.

Bezwzględny obowiązek uwzględniania rzeczywistej wartości rynkowej przy sprzedaży w zestawieniu z drastycznie nierynkową wyceną poniesionych uprzednio rzeczywiście kosztów, wprost godzi w interes Zainteresowanego. Z tego względu Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż waloryzacja wysokości wydatków faktycznie poniesionych na nabycie udziałów, które następnie stały się przedmiotem odsprzedaży, która uwzględnia zmianę wartości nabywczej pieniądza (przynajmniej na poziomie inflacyjnym), jest konieczna.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Artykuł 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy stanowi, iż jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym, odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Uszczegółowieniem ww. przepisu jest przepis art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby faktycznie nie zostały otrzymane przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Stosownie do art. 30b ust. 1 ww. ustawy, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Sposób obliczania dochodu ze zbycia papierów wartościowych określa art. 30b ust. 2 pkt 4 cytowanej ustawy. W świetle tego przepisu, dochodem jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38.

Jak stanowi art. 30b ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c. Po zakończeniu roku podatkowego należy wykazać je w odrębnym zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy, składanym w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 30b ust. 6 cyt. ustawy). W tym terminie podatnicy są obowiązani wpłacić należny podatek dochodowy wynikający z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 powoływanej ustawy).

Z przedstawionego stany faktycznego wynika, że Zainteresowany przedmiotowe udziały nabył za gotówkę, wobec czego dla ustalenia kosztów uzyskania ma zastosowanie art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl tego przepisu, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, iż do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub udziałów - lecz dopiero z chwilą sprzedaży tych papierów lub udziałów - zalicza się wszelkie, faktycznie poniesione przez podatnika koszty, które warunkują ich nabycie.

Reguła określona w tym przepisie ma zastosowanie przy ustalaniu dochodu ze zbycia papierów wartościowych lub udziałów, gdy możliwa jest ich identyfikacja i ustalenie dla zbywanych papierów (udziałów) ich rzeczywistej ceny nabycia. A zatem, gdy możliwe jest przypisanie ceny nabycia papieru wartościowego (udziału) do zbywanego papieru (udziału). Należy przy tym mieć na uwadze, że ustawodawca dla celów obliczania podatku dochodowego od osiągniętego dochodu z odpłatnego zbycia papierów wartościowych oraz udziałów w spółkach posiadających osobowość prawną nie wprowadził unormowań przewidujących możliwość waloryzacji kwoty nabytych papierów wartościowych (udziałów), tj. przywracania wartości papierom wartościowym, którą utraciły na skutek inflacji. Oznacza to, iż kwoty wydatków poniesionych na nabycie papierów wartościowych (udziałów) nie podlegają waloryzacji, mimo że zaliczenie tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów często jest przesunięte w czasie.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż w latach 1995-2001 Zainteresowany nabył udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w łącznej kwocie 151 408, 80 zł. Udziały te zbyte zostały w 2008 r. Kwota uzyskana z tego tytułu stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, który należy wykazać w zeznaniu podatkowym na druku PIT-38. Przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia tych udziałów, udokumentowane wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na ich nabycie stanowią koszt uzyskania przychodu. Jednakże kwota zakupu udziałów z lat 1995-2001 nie podlega waloryzacji. Należy wskazać również, że wydatki na nabycie udziałów poniesione według wartości obowiązującej przed denominacją, uwzględnia się w kwocie odpowiadającej po denominacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.