ILPB2/415-386/12-4/TR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2012 r. (data wpływu do Biura KIP w Lesznie: 13 kwietnia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 lipca 2012 r. (data wpływu: 17 lipca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 22 marca 2012 r. Wnioskodawczyni złożyła do Urzędu Skarbowego wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości. Pismem z dnia 5 kwietnia 2012 r." Naczelnik Urzędu Skarbowego - działając na podstawie art. 15 i 16 oraz art. 170 § 1 w zw. z art. 14a-14e ustawy - Ordynacja podatkowa - przekazał wniosek Pani do rozpatrzenia Dyrektorowi Izby Skarbowej w Poznaniu.

Wyjaśnić bowiem należy, że zgodnie ze znowelizowanym art. 14a ustawy - Ordynacja podatkowa, z dniem 1 lipca 2007 r. organem właściwym do dokonywania interpretacji przepisów prawa podatkowego został Minister Finansów.

Natomiast, stosownie do art. 14b § 6 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów upoważnił - w drodze ww. rozporządzenia - dyrektorów pięciu izb skarbowych do wydawania interpretacji indywidualnych w jego imieniu i w ustalonym zakresie, określając jednocześnie właściwość rzeczową i miejscową upoważnionych organów.

W analizowanym przypadku, właściwym miejscowo organem podatkowym do wydania pisemnej interpretacji od dnia 1 lipca 2007 r. jest - w związku z § 6 ww. rozporządzenia - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu.

Z uwagi na fakt, że przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 i § 4 oraz art. 14f § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 6 lipca 2012 r., nr ILPB2/415-386/12-2/TR, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Zainteresowaną, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawczynię nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 6 lipca 2012 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 9 lipca 2012 r.), zaś w dniu 17 lipca 2012 r. (data nadania: 13 lipca 2012 r.) do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, w której Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni nabyła spadek po ojcu na mocy postanowienia z dnia 25 listopada 1999 r., wydanego przez Sąd Rejonowy, Wydział Cywilny.

Dział spadku został przeprowadzony na mocy postanowienia z dnia 19 czerwca 2008 r., wydanego przez Sąd Rejonowy, Wydział Cywilny. Podatek od czynności cywilnoprawnych od działu spadku został zapłacony.

Gospodarstwo rolne wymienione w postanowieniu Sądu z 1999 r., tzn. działka, zostało sprzedane i poświadczone aktem notarialnym w dniu 16 marca 2012 r.

Zainteresowana wskazała, iż nabyła spadek po ojcu w 1999 r. i od tego momentu opłacała roczne podatki od gruntów i nieruchomości do burmistrza. Przeprowadziła remont, oszkliła okna, pieliła grządki i ścinała trawę. Gospodarstwo to był dom rodzinny Wnioskodawczyni, w którym mieszkała i była zameldowana przez całe dzieciństwo. Teraz Zainteresowana ma 70 lat i zdecydowała się go sprzedać, nie dla korzyści majątkowej, tylko dlatego, że nie ma siły już przy nim robić, a Jej renta to tylko 820 zł.

Uzupełniając przedmiotowy wniosek, Zainteresowana wskazała, co następuje.

Ojciec Wnioskodawczyni zmarł w dniu 10 sierpnia 1991 r., a Jej macocha zmarła w dniu 10 lipca 1998 r. Po śmierci obojga rodziców Zainteresowana postanowiła uregulować stan prawny masy spadkowej w drodze postępowania sądowego, ponieważ napisany przez ojca testament zaginął.

Postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 25 listopada 1999 r. Zainteresowana nabyła spadek po rodzicach w 1/4 części masy spadkowej. Od 1998 r., wspólnie z bratem i siostrą, Wnioskodawczyni solidarnie płaciła podatki za nieruchomość i grunty, jak również wszystkie koszty bieżące związane z utrzymaniem domu. Potwierdzeniem tego jest ewidencja podatkowa gminy. Jednak brat Zainteresowanej nagle umarł, a postępujący brak porozumienia i chęci solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania wobec Państwa oraz remonty bieżące przyczyniły się do założenia sprawy sądowej o dział spadku. Zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 19 czerwca 2008 r. Zainteresowana spłaciła osobę dziedziczącą po bracie Zainteresowanej oraz osobę dziedziczącą po macosze i odprowadziły wspólnie z siostrą podatek od spłaty.

Przedmiotowy dom to dom rodzinny Wnioskodawczyni, w którym wychowywała się i była zameldowana na pobyt stały od 1942 r. do 1962 r. W 2012 r. Zainteresowana sprzedała go wspólnie z siostrą. Kwota jaką otrzymały, w przekonaniu Wnioskodawczyni, nie stanowi wielkiego wzbogacenia, o czym świadczy fakt, że wycena w formie operatu szacunkowego na dzień 13 maja 2008 r. wyniosła 35.514 zł. Cena nieruchomości wzrosła m.in. dlatego, że cena 1 m² jest inna teraz niż kiedyś, a poza tym doprowadzona została kanalizacja. Koszty kanalizacji również trzeba było ponieść.

Zainteresowana ma 70 lat i 930 zł renty, którą otrzymuje za 27-letnią ciężką pracę w oświacie. Podeszły wiek, stan zdrowia, jak również brak środków do godziwego życia przyczyniły się do podjęcia decyzji o sprzedaży domu rodzinnego Wnioskodawczyni.

Podsumowując powyższe oraz odpowiadając na informacje wskazane w wezwaniu do uzupełnienia wniosku, Zainteresowana podała nw. informacje.

Datą śmierci ojca Zainteresowanej jest dzień 10 sierpnia 1991, a datą śmierci macochy - 10 lipca 1998 r.

W 1999 r. w masie spadkowej Wnioskodawczyni otrzymała 1/4 udziału w całości spadku po rodzicach. W 2008 r. w podziale spadku Zainteresowana otrzymała 1/2 udziału w domu rodzinnym. Jak zaznaczyła Wnioskodawczyni, nie wie Ona, czy to jest więcej, czy mniej, ale zgodnie z postanowieniem Sądu we dwie osoby wspólnie z siostrą spłaciły i od tego opłacony został podatek.

Dom rodzinny zawsze w dokumentacji urzędowej figurował jako gospodarstwo rolne, a nowi właściciele również kupili go jako powiększenie swojego gospodarstwa rolnego. Zatem, nieruchomość nie utraciła charakteru rolnego.

Zainteresowana mieszkała w tym domu wspólnie z rodzicami od 1942 r. do momentu podjęcia studiów w 1962 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni powinna odprowadzić podatek dochodowy, na jakim druku, w jakiej wysokości i dlaczego.

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie powinna Ona odprowadzać podatku dochodowego od sprzedaży domu rodzinnego, bowiem jest jego współwłaścicielem od śmierci obojga rodziców, od tamtej chwili płaci za dom i grunty podatki od nieruchomości i gruntów, jak również ponosi koszty utrzymania, kosi trawę, wymienia szyby kiedy chuligani je rozbiją, itp. Zatem termin od 2008 r. Zainteresowana uważa za krzywdzący, ponieważ od 1998 r. jest znów odpowiedzialna za opisany dom i grunty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, iż przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku i jego uzupełnieniu opisu stanu faktycznego wynika, iż udział w sprzedanej w dniu 16 marca 2012 r. nieruchomości Zainteresowana nabyła w drodze spadku w trzech datach, tj.:

* w dniu 10 sierpnia 1991 r. (po zmarłym ojcu),

* w dniu 10 lipca 1998 r. (po zmarłej macosze),

* w dniu 19 czerwca 2008 r. (po zmarłych rodzicach - na mocy postanowienia sądowego o dziale spadku).

Zgodnie bowiem z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotnym zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku czyli śmierć spadkodawcy.

W myśl zaś art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Dział spadku jest więc czynnością wtórną do nabycia spadku; nie można nabyć własności rzeczy tylko i wyłącznie w drodze działu spadku, bez nabycia spadku.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności, podziału majątku wspólnego czy działu spadku, jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

* podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

* wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku dokonanego podziału mieści się w wartości udziału, jaki przysługiwał jej w majątku wspólnym.

Jeżeli w wyniku działu spadku, przedmiotem którego była nieruchomość, udział w niej się zwiększa, tj. przekracza udział dotychczas posiadany, to data działu spadku będzie również datą nabycia tej części nieruchomości, o którą zwiększył się udział w niej po dokonaniu tej czynności. Zatem nabycie w wyniku działu spadku części majątku, który należał do innych spadkobierców, co do zasady należy traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przekładając powyższe na grunt analizowanej sprawy, z uwagi na fakt, że opisany dział spadku nie był ekwiwalentny w naturze i towarzyszyły mu spłaty i dopłaty, za datę nabycia przez Wnioskodawczynię przedmiotowego udziału w nieruchomości w tejże części (przekraczającej udział dotychczas posiadany) należy uznać datę działu spadku, natomiast pozostałych części - daty śmierci spadkodawców (tekst jedn.: ojca i macochy Zainteresowanej).

W przypadku nabycia nieruchomości, ich części lub udziałów w nieruchomościach i praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pięcioletni termin, o którym mowa powyżej winien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie.

W związku z powyższym, sprzedaż w 2012 r. udziału w przedmiotowej nieruchomości, nabytego w spadku, w części odpowiadającej udziałom nabytym w latach: 1991 oraz 1998, nie stanowi dla Wnioskodawczyni źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem upłynął wskazany w tym przepisie pięcioletni termin. Tym samym, w tejże części sprzedaż ta nie powoduje powstania u Zainteresowanej obowiązku uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do skutków podatkowych sprzedaży rzeczonego udziału w nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w roku 2008, wskazać należy, co następuje. W tejże części zastosowanie znajdują przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy zmienianej w art. 1 (ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i ust. 4 ww. ustawy, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a -c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ww. ustawy).

Przy tym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Z kolei w myśl art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Jednakże, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zwolnienie to nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny.

Zgodnie z art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w tej ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.

Natomiast, stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn.: z 2006 r. Dz. U. Nr 136, poz. 969), za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiący własność lub znajdujący się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Uszczegóławiając, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, a przez to decydując o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży gruntów należy odnieść się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454) oraz załącznika Nr 6 tego rozporządzenia.

Stosownie do § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia do użytków rolnych zalicza się: grunty orne, sady, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty rolne zabudowane, grunty pod stawami i rowy.

Zgodnie z treścią przywołanych przepisów, zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od wystąpienia następujących przesłanek:

* zbywane grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,

* muszą stanowić gospodarstwo rolne (tekst jedn.: będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,

* grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Jak wskazano wyżej, jedną z istotnych przesłanek wymienionych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy jest konieczność zachowania charakteru rolnego. Dla oceny, czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decyduje cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy, co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją.

Cel nabycia gruntów może wynikać bezpośrednio m.in. z aktu notarialnego, jak również z innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę rolnego charakteru nawet wtedy, gdy według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, grunt ten położony jest na terenie upraw rolnych.

Na gruncie analizowanej sprawy przedmiotowo istotne jest ponadto ustalenie definicji nieruchomości. Ze względu na fakt, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości, należy odnieść się do definicji zawartej w Kodeksie cywilnym.

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Natomiast w myśl art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych (art. 47 § 1 tego Kodeksu).

Z uzupełnienia przedmiotowego wniosku, będącego odpowiedzią na wysłane Zainteresowanej wezwanie, wynika, iż przedmiotowa nieruchomość stanowi gospodarstwo rolne, a nowi właściciele również kupili ją celem powiększenia swojego gospodarstwa rolnego. Wobec tego nieruchomość ta nie utraciła charakteru rolnego.

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, iż przychód uzyskany przez Wnioskodawczynię ze sprzedaży przedmiotowego udziału w gospodarstwie rolnym w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2008 r. korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Dodać przy tym należy, iż zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w ww. przepisie, znajduje zastosowanie zarówno w odniesieniu do gruntów wchodzącym w skład ww. gospodarstwa rolnego, jak i budynków posadowionych na tych gruntach.

W konsekwencji, na Zainteresowanej nie ciąży obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu całej rzeczonej transakcji sprzedaży.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawczyni odnośnie braku obowiązku w podatku dochodowym od osób fizycznych należało uznać za prawidłowe, jednakże z innych przyczyn niż przedstawione przez Nią we wniosku.

Ponadto, tut. Organ informuje, iż na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do końca 2008 r., w odniesieniu do przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości, ukonstytuowała się również tzw. ulga meldunkowa.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

- jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Określony w ustawie dwunastomiesięczny okres zameldowania odnosi się do daty zbycia nieruchomości. Żaden przepis prawa nie uzależnia obowiązku zameldowania od posiadania tytułu własności do lokalu. Nie jest więc konieczne, by podatnik był właścicielem nieruchomości przez cały ww. wymagany okres. Istotny jest tu tylko sam fakt zameldowania na pobyt stały w danym lokalu czy budynku przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Natomiast istniejące stosunki własnościowe przypadające na okres ww. 12 miesięcy pozostają bez wpływu na możliwość skorzystania ze zwolnienia.

Zwolnienie, o którym mowa wyżej ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika (art. 21 ust. 21 ww. ustawy).

Jednakże, w myśl art. 8 ust. 3 powołanej ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, podatnicy do których mają zastosowanie przepisy dotyczące tzw. ulgi meldunkowej, oświadczenie o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy. W przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, 14 dniowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., nie ma zastosowania.

Wobec powyższego, zwolnienie o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy uzależnione jest od spełnienia łącznie dwóch warunków:

* okresu zameldowania na pobyt stały nie krótszego niż dwunastomiesięczny przed datą zbycia,

* terminowego złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia.

Jeżeli zatem zostaną spełnione powyższe warunki podatnikowi przysługuje prawo do zwolnienia należnego mu przychodu ze sprzedaży budynku mieszkalnego w trybie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tzw. ulga meldunkowa).

Należy jednak zaznaczyć, iż zwolnieniem określonym w tym przepisie objęty jest wyłącznie przychód ze sprzedaży budynku mieszkalnego. Ewentualny przychód ze sprzedaży gruntu lub udziału w gruncie związanego z tym budynkiem mieszkalnym oraz innych zabudowań podlega opodatkowaniu na zasadach wymienionych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie został objęty dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 126 tej ustawy jako zwolniony.

Jak wskazała Zainteresowana w uzupełnieniu wniosku, spełnia Ona ww. wymóg zameldowania na pobyt stały w zbywanym budynku mieszkalnym.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że w odniesieniu do przychodu osiągniętego ze sprzedaży budynku mieszkalnego, w stanie prawnym obowiązującym w niniejszej sprawie zastosowanie znaleźć mogą zwolnienia od podatku uregulowane zarówno w art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i w art. 21 ust. 1 pkt 126 tejże ustawy. Zwrócić należy przy tym tylko uwagę, iż na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy zwolnieniu podlegać może przysługujący Zainteresowanej przychód osiągnięty ze sprzedaży jedynie budynku mieszkalnego, natomiast na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 - przychód ze sprzedaży całości nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego.

W przypadku zatem, gdy wolą Zainteresowanej jest skorzystanie z tzw. ulgi meldunkowej, przychód ze sprzedaży udziału w prawie do budynku mieszkalnego - w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2008 r. - w którym Zainteresowana była zameldowana na pobyt stały przez okres około 20 lat korzysta ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do końca 2008 r. Podkreślić należy, iż jak wskazano wyżej, tzw. ulga meldunkowa nie ma zastosowania do przychodu uzyskanego ze sprzedaży m.in. udziału w gruncie związanym z budynkiem mieszkalnym.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto, informuje się, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony, do oceny dokumentów załączonych do wniosku; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego, bądź zdarzenia przyszłego, przedstawionym przez Wnioskodawczynię i Jej stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.