ILPB2/415-350/14-2/JK - PIT w zakresie wymiany udziałów

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 18 marca 2014 r. (data wpływu 19 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wymiany udziałów - jest prawidłowe.

W dniu 19 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wymiany udziałów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca będący osobą fizyczną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (dalej: Wnioskodawca), jest udziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością mającej swoją siedzibę na terytorium Polski (dalej: Spółka). Oprócz Wnioskodawcy udziałowcem Spółki jest inna osoba fizyczna posiadająca nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce (dalej: Wspólnik, łącznie dalej zwani Wspólnicy).

Wnioskodawca i Wspólnik będą posiadać 100% udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: Spółka H) po 50% każdy, która to spółka w przyszłości zostanie udziałowcem Spółki.

Wnioskodawca wniesie aportem do Spółki H udziały w Spółce. Na moment aportu udziałów w Spółce Spółka H będzie już posiadała pewną liczbę udziałów w Spółce (dających więcej niż 50% praw głosów, a więc będzie już posiadała bezwzględną większość praw głosu w Spółce). W wyniku aportu Spółka H zwiększy ilość udziałów w Spółce, w ten sposób, że stanie się jedynym udziałowcem Spółki.

Wnioskodawca w zamian za aport otrzyma nowe udziały Spółki H, wyemitowane w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki H, przy czym Wnioskodawca nie otrzyma od Spółki H żadnej (w tym częściowej) zapłaty w gotówce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z planowaną transakcją aportu udziałów w Spółce do Spółki H po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu p.d.o.f.

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana transakcja aportu udziałów nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania jakiegokolwiek przychodu podlegającego opodatkowaniu p.d.o.f.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o p.d.o.f. za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Jednocześnie stosownie do art. 24 ust. 8a ustawy o p.d.o.f., jeżeli spółka nabywa od wspólników innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikom tej innej spółki własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikom tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia

- do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikom tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem, że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Ze wskazanych powyżej przepisów wynika, że objęcie udziałów (akcji) w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny do tej spółki co do zasady, powoduje powstanie po stronie wnoszącego przychodu z kapitałów pieniężnych w wysokości odpowiadającej wartości nominalnej objętych w ten sposób udziałów (akcji). Jednocześnie w art. 24 ust. 8a ustawy o p.d.o.f. przewidziany został wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym w przypadku transakcji wymiany udziałów, dla otrzymującego udziały (akcje) w wyniku tej transakcji przychód nie powstanie, pod warunkiem że:

Odnosząc powyższe rozważania do opisanego zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem niniejszego wniosku, zdaniem Wnioskodawcy należy stwierdzić, że w omawianym przypadku dotyczącym transakcji wymiany udziałów, w której uczestniczyć będzie Wnioskodawca oraz Spółka H i Spółka, wszystkie wskazane powyżej warunki zostaną spełnione.

1. W pierwszej kolejności Wnioskodawca pragnie podkreślić, że Spółka H nabędzie od udziałowca Spółki (tekst jedn.: od Wnioskodawcy) udziały Spółki oraz w zamian za te udziały przekaże Wnioskodawcy własne udziały (przy czym Wnioskodawca nie otrzyma od Spółki H częściowej zapłaty w gotowce lub częściowa zapłata w gotówce nie przekroczy 10% wartości nominalnej udziałów Spółki H, a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów).

2. W zakresie analizy drugiego warunku, niewątpliwym jest, że zostanie on również spełniony, gdyż podmioty biorące udział w planowanej transakcji wymiany udziałów (tekst jedn.: Wnioskodawca oraz Spółka H i Spółka) będą podlegały w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia.

3. Ponadto w odniesieniu do spełnienia trzeciego warunku, w wyniku planowanej transakcji wymiany udziałów, Spółka H uzyska zwiększy liczbę swoich udziałów w Spółce, w której na moment aportu już będzie posiadać bezwzględną większość praw głosu w Spółce.

Reasumując, w opinii Wnioskodawcy, planowana transakcja aportu udziałów Spółki do Spółki H nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania jakiegokolwiek przychodu podlegającego opodatkowaniu p.d.o.f.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle zapisu art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

Artykuł 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Zgodnie z art. 17 ust. 1a ww. ustawy, przychód określony w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu:

Na tle analizy przytoczonych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, że jeżeli aport wniesiony do spółki kapitałowej w postaci składnika majątku niestanowiącego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (wkład niepieniężny) następuje w warunkach, o których mowa w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy podatkowej, to u wnoszącego taki wkład - co do zasady - powstanie przychód kwalifikowany do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych. Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Jak stanowi art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spółka nabywa od wspólników innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikom tej innej spółki własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikom tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

- do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikom tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Z powyższych uregulowań prawnych zawartych w art. 24 ust. 8a ww. ustawy wynika, że efekt w postaci neutralnej podatkowo wymiany udziałów (akcji) dotyczy sytuacji, gdy udziałowiec spółki wniesie posiadane udziały (akcje) do spółki, a podmiot wraz z nabytymi udziałami (akcjami) uzyska, bądź zwiększy bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) zostały wniesione. Przepis ten znajduje zastosowanie wówczas, gdy w wymianie uczestniczą już istniejące podmioty.

Przepis art. 24 ust. 8a ustawy regulujący wymianę udziałów znajduje się w rozdziale 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych noszącym tytuł "Szczególne zasady ustalania dochodu". To oznacza, że jeżeli wymiany udziałów (akcji) dokonuje się zgodnie z regułami opisanymi w tym przepisie, to będzie miał on pierwszeństwo stosowania przed zasadą ogólną wyrażoną w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy dotyczącą opodatkowania czynności obejmowania udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny. Innymi słowy, nie każde objęcie udziałów (akcji) w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny będzie opisaną w art. 24 ust. 8a ustawy wymianą udziałów (akcji). Jeśli jednak zostaną spełnione przesłanki wymiany udziałów (akcji), to do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych udziałowcom (akcjonariuszom) w zamian za uzyskane od nich udziały (akcje) w innej spółce.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest udziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością mającej swoją siedzibę na terytorium Polski (dalej Spółka). Wnioskodawca i Wspólnik będą posiadać 100% udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: Spółka H) po 50% każdy, która to spółka w przyszłości zostanie udziałowcem Spółki. Wnioskodawca wniesie aportem do Spółki H udziały w Spółce. Na moment aportu udziałów w Spółce Spółka H będzie już posiadała pewną liczbę udziałów w Spółce (dających więcej niż 50% praw głosów, a więc będzie już posiadała bezwzględną większość praw głosu w Spółce). W wyniku aportu Spółka H zwiększy ilość udziałów w Spółce, w ten sposób, że stanie się jedynym udziałowcem Spółki.

Wnioskodawca w zamian za aport otrzyma nowe udziały Spółki H, wyemitowane w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki H, przy czym Wnioskodawca nie otrzyma od Spółki H żadnej (w tym częściowej) zapłaty w gotówce.

Biorąc zatem powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że w związku z planowaną transakcją aportu udziałów w Spółce do Spółki H, z uwagi na spełnienie warunków zawartych w art. 24 ust. 8a, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.