ILPB2/415-320/09-2/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2009 r. (data wpływu 27 marca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z kapitałów pieniężnych - jest prawidłowe.

W dniu 27 marca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z kapitałów pieniężnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Na podstawie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, Wnioskodawca działając w imieniu zarządzanego przez siebie funduszu wnosi o udzielenie pisemnej interpretacji w zakresie stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.; dalej zwanej "ustawa o PIT") w odniesieniu do odkupienia przez fundusz inwestycyjny z wydzielonymi subfunduszami jednostek uczestnictwa kilku subfunduszy.

Wnioskodawca jest towarzystwem funduszy inwestycyjnych, działającym na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. zarządzającym funduszem inwestycyjnym otwartym z wydzielonymi subfunduszami.

Zgodnie z ustawą o funduszach inwestycyjnych subfundusze funduszu inwestycyjnego nie posiadają osobowości prawnej. Osobowość prawną posiada jedynie fundusz inwestycyjny. Konstrukcję funduszu inwestycyjnego otwartego z wydzielonymi subfunduszami regulują w szczególności przepisy działu VI rozdziału 2 ustawy o funduszach inwestycyjnych.

W przypadku funduszu inwestycyjnego otwartego utworzonego jako fundusz z wydzielonymi subfunduszami uczestnik takiego funduszu może nabywać jednostki uczestnictwa różnych subfunduszy utworzonych w ramach tego funduszu. Oznacza to, że fundusz zbywa na rzecz uczestników jednostki uczestnictwa różnych subfunduszy, zaś jego poszczególni uczestnicy mogą posiadać jednostki uczestnictwa kilku subfunduszy jednocześnie. Jednostki uczestnictwa subfunduszy zapisywane są na właściwych subrejestrach uczestnika funduszu, wyodrębnionych dla jednostek uczestnictwa danego subfunduszu. Jednostki uczestnictwa są jednostkami uczestnictwa subfunduszu, nie funduszu i wyrażają udział uczestnika w aktywach tego subfunduszu. Aktywa wszystkich subfunduszy składają się na aktywa funduszu, który sam nie posiada odrębnych aktywów, które nie byłyby aktywami subfunduszy.

Przychody z uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych uważa się za przychody z kapitałów pieniężnych (art. 17 ust. 1 pkt 5, z zastrzeżeniem art. 17 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W przypadku odkupienia jednostek uczestnictwa subfunduszu dochód z tytułu ich zbycia przez uczestnika ustalany jest jako różnica pomiędzy przychodem z tego tytułu przed potrąceniem podatku, a wydatkami poniesionymi przez uczestnika na nabycie odkupowanych jednostek uczestnictwa (art. 9 ust. 2 w zw. z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Odkupienie jednostek uczestnictwa subfunduszu realizowane jest przez fundusz na żądanie zgłoszone przez uczestnika. W określonych przypadkach może dojść do sytuacji, w której fundusz zobowiązany będzie do odkupienia na żądanie lub żądania uczestnika jednostek uczestnictwa różnych subfunduszy tego funduszu w tym samym dniu wyceny (dniu, w którym zgodnie ze statutem fundusz zbywa i odkupuje jednostki uczestnictwa), a co za tym idzie, realizacja przez fundusz tych żądań odkupienia realizowana będzie jednocześnie.

W związku z powyższym może dojść do sytuacji, iż fundusz jednocześnie odkupi na żądanie lub żądania jednego uczestnika jednostki uczestnictwa reprezentujące prawa do udziału w aktywach różnych subfunduszy tego funduszu inwestycyjnego. W takim przypadku, jeżeli część odkupowanych jednostek uczestnictwa subfunduszy przyniosła stratę, zaś część jednostek uczestnictwa zysk, opodatkowaniu powinien podlegać dochód obliczony jako różnica pomiędzy łącznym przychodem osiągniętym z tytułu zbycia jednostek przed potrąceniem podatku, a łącznymi kosztami poniesionymi na nabycie tych jednostek uczestnictwa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku jednoczesnego odkupienia przez fundusz, na żądanie lub żądania jednego uczestnika tego funduszu, jednostek uczestnictwa kilku subfunduszy wydzielonych w ramach tego funduszu dochodem podlegającym opodatkowaniu będzie różnica pomiędzy łącznym przychodem (sumą przychodów z tytułu odkupienia poszczególnych jednostek uczestnictwa podlegających odkupieniu przez fundusz) osiągniętym z tytułu zbycia jednostek przed potrąceniem podatku, a łącznymi kosztami (sumą kosztów poniesionych na nabycie poszczególnych jednostek uczestnictwa podlegających odkupieniu przez fundusz) poniesionymi na nabycie tych jednostek uczestnictwa.

Zdaniem Wnioskodawcy, odpowiedź na zadane wyżej pytanie powinna być twierdząca.

Ustawa o PIT kwalifikuje przychód z tytułu odkupienia jednostek uczestnictwa jako przychód z kapitałów pieniężnych - przychód z tytułu udziału w funduszach kapitałowych (art. 17 ust. 5 ustawy o PIT). Zgodnie z art. 17 ust. 1c ustawy o PIT nie ustala się przychodu z tytułu udziału w funduszach kapitałowych w przypadku umorzenia jednostek uczestnictwa subfunduszu w celu dokonania zamiany ich na jednostki uczestnictwa innego subfunduszu tego samego funduszu inwestycyjnego dokonywanego na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych.

Zgodnie z ogólną zasadą ustalania dochodu na potrzeby przepisów ustawy o PIT dochodem jest nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania (art. 9 ust. 2 ustawy o PIT). Artykuł 30a ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT określa, iż od dochodów osiągniętych z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych pobierany jest zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 19% dochodu. Na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT wydatki poniesione przez uczestnika na nabycie jednostek uczestnictwa stanowią koszt uzyskania przychodu dopiero w momencie odkupienia jednostek przez fundusz. Obowiązek podatkowy zapłaty tego podatku aktualizuje się w świetle powyższych przepisów w dacie odkupienia jednostek uczestnictwa. W związku z faktem, iż w przypadku funduszy inwestycyjnych otwartych z wydzielonymi subfunduszami jedynie fundusz, nie zaś subfundusze, posiada osobowość prawną, a także uwzględniając powyższe zapisy ustawy o PIT, ustalenie obowiązku podatkowego powinno być dokonane w następujący sposób: w przypadku gdy jednoczesnemu odkupieniu przez fundusz podlegają jednostki uczestnictwa różnych subfunduszy wydzielonych w ramach tego funduszu inwestycyjnego przychodem uczestnika z tego tytułu jest uwzględniająca wszystkie odkupywane jednostki uczestnictwa suma iloczynów obowiązujących w danym momencie cen odkupienia poszczególnych jednostek uczestnictwa i ilości jednostek odkupywanych po tych cenach, zaś kosztami poniesionymi przez uczestnika nabycie tych jednostek uczestnictwa jest suma kosztów poniesionych przez uczestnika na nabycie poszczególnych jednostek podlegających odkupieniu.

Wnioskodawca na potwierdzenie Swojego stanowiska powołuje wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie oraz interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) jednym ze źródeł przychodu są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Za przychody z kapitałów pieniężnych, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy, uważa się przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c.

Stosownie do postanowień art. 5a pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o funduszach kapitałowych - oznacza to fundusze inwestycyjne oraz fundusze zagraniczne, o których mowa w przepisach o funduszach inwestycyjnych, oraz ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe działające na podstawie przepisów ustawy o działalności ubezpieczeniowej, z wyjątkiem funduszy emerytalnych, o których mowa w przepisach o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych.

W myśl art. 17 ust. 1c ww. ustawy, nie ustala się przychodu z tytułu umorzenia jednostek uczestnictwa subfunduszu funduszu inwestycyjnego z wydzielonymi subfunduszami, w przypadku zamiany jednostek uczestnictwa subfunduszu na jednostki uczestnictwa innego subfunduszu tego samego funduszu inwestycyjnego, dokonanej na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. Nr 146, poz. 1546 oraz z 2005 r. Nr 183, poz. 1537).

Tym samym nie występuje przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku zamiany jednostek uczestnictwa różnych subfunduszy w ramach tego samego funduszu, gdyż nie wywołuje ona skutków mających znaczenie dla aktywów tego funduszu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest towarzystwem funduszy inwestycyjnych. Towarzystwo zarządza Funduszem Inwestycyjnym Otwartym, działającym jako fundusz inwestycyjny otwarty z wydzielonymi subfunduszami.

Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy przypadku, gdy odkupienie jednostek uczestnictwa różnych subfunduszy w ramach funduszu następuje w wyniku jednej transakcji realizowanej na podstawie zleceń odkupienia złożonych jednocześnie dla więcej niż jednego subfunduszu.

W rozpatrywanej sprawie stwierdzić należy, że jedno zlecenie uczestnika funduszu dotyczące odkupienia jednostek uczestnictwa subfunduszy (dwóch lub więcej) jednego funduszu inwestycyjnego z wydzielonymi subfunduszami, stanowi jedną transakcję.

Wobec powyższego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w ramach takiego zlecenia, nie będzie podlegać dochód z odkupienia jednostek funduszu inwestycyjnego każdego subfunduszu oddzielnie. W związku z tym, dla potrzeb ustalenia dochodu do opodatkowania, nabycie oraz odkupienie jednostek uczestnictwa różnych subfunduszy jednego funduszu inwestycyjnego, należy traktować jako jedność.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, iż dochodem podlegającym opodatkowaniu w przypadku zlecenia odkupienia jednostek uczestnictwa funduszu składającego się z jednostek uczestnictwa co najmniej dwóch subfunduszy, jest różnica pomiędzy przychodem otrzymanym z tytułu odkupienia wszystkich jednostek, a kosztami poniesionymi przez uczestnika na ich nabycie.

Reasumując, w przypadku jednoczesnego - w ramach jednej transakcji w danym dniu wyceny - odkupienia jednostek uczestnictwa co najmniej dwóch subfunduszy, będących częścią funduszu inwestycyjnego otwartego działającego jako fundusz z wydzielonymi subfunduszami, dochodem jest różnica pomiędzy przychodem otrzymanym przez uczestnika z tytułu odkupienia jednostek uczestnictwa funduszu w poszczególnych subfunduszach przed potrąceniem podatku (całości umarzanych jednocześnie jednostek uczestnictwa w poszczególnych funduszach), a kosztami będącymi sumą wydatków poniesionych przez uczestnika na nabycie odkupywanych jednostek uczestnictwa w tych subfunduszach (całości umarzanych jednocześnie jednostek uczestnictwa) uwzględniając fakt nabywania jednostek uczestnictwa w różnych datach i po różnym koszcie/cenie.

W odniesieniu do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie oraz interpretacji indywidualnych wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, tut. organ stwierdza, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.