ILPB2/415-309/13-3/WM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, reprezentowanego przez pełnomocnika - doradcę podatkowego, przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2013 r. (data wpływu 28 marca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 czerwca 2013 r. (data wpływu 27 czerwca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dobrowolnego umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością - jest prawidłowe.

W dniu 28 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dobrowolnego umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową oraz w zakresie amortyzacji podatkowej w związku z przekształceniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest jednym z udziałowców spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "Spółka"). Spółka planuje przyjęcie aportu - od mającej powstać spółki osobowej działającej w formie spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: "SKA") - w postaci nieruchomości budynkowej (wraz z gruntem) oraz wartości niematerialnej i prawnej w postaci znaku towarowego (dalej: "Aport").

W zamian za aport SKA obejmie udziały Spółki. Nominalna wartość udziałów objętych przez SKA w Spółce w ramach aportu odpowiadać będzie rynkowej wartości przedmiotów aportu. Przedmiot aportu nie będzie stanowił przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W wyniku aportu Spółka ujmie w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytą nieruchomość budynkową oraz prawo do znaku towarowego i będzie dokonywała odpisów amortyzacyjnych od tych składników. Wartość początkowa tych składników zostanie ustalona według ich wartości rynkowej określonej na dzień aportu do Spółki.

W przyszłości nie jest wykluczone, że Spółka dokona umorzenia dobrowolnego udziałów objętych przez SKA w zamian za aport. W takim przypadku umorzenie to (zbycie udziałów w celu umorzenia) zostanie dokonane bez wynagrodzenia.

Na późniejszym etapie Spółka (jej wspólnicy) może również podjąć decyzję o przekształceniu w spółkę osobową (spółkę jawną, spółkę komandytową). W przypadku takiego przekształcenia nie dojdzie do zmiany wartości majątku Spółki przed i po przekształceniu. W szczególności, w ramach przekształcenia nie będą dokonywane jakiekolwiek dodatkowe wkłady wspólników na rzecz Spółki. W Spółce, na dzień przekształcenia nie będzie kapitałów zapasowych lub rezerwowych. Spółka na dzień przekształcenia nie będzie posiadała jakichkolwiek zysków niepodzielonych ani zatrzymanych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym operacja umorzenia dobrowolnego, bez wynagrodzenia, udziałów Spółki należących do innego wspólnika tej Spółki spowoduje powstanie przychodu i będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (dalej: "PIT") po stronie Wnioskodawcy, którego udziały nie będą objęte operacją umorzenia.

2. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym transakcja przekształcenia Spółki w spółkę osobową (spółkę komandytową lub spółkę jawną) będzie powodować po stronie Zainteresowanego powstanie przychodu w PIT z tego tytułu.

3. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca z dniem przekształcenia Spółki w spółkę osobową (spółkę komandytową lub spółkę jawną) będzie uprawniony do kontynuacji amortyzacji podatkowej składników majątku Spółki proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku w spółce osobowej (spółce komandytowej lub spółce jawnej).

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu informuje, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1 przedstawione we wniosku. Natomiast w zakresie odpowiedzi na pytania nr 2 i nr 3 w dniu 28 czerwca 2013 r. wydane zostały odrębne rozstrzygnięcia - interpretacje indywidualne nr ILPB2/415-309/13-4/WM oraz nr ILPB2/415-309/13-5/WM.

Zdaniem Wnioskodawcy - w odniesieniu do pytania nr 1 przedstawionego we wniosku - umorzenie dobrowolne udziałów Spółki należących do innego wspólnika tej Spółki, bez wynagrodzenia, nie spowoduje powstania przychodu po stronie Zainteresowanego.

Umorzenie udziałów bez wynagrodzenia będzie zatem neutralne podatkowo dla pozostającego w Spółce wspólnika (Wnioskodawcy).

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów.

Instytucja umorzenia udziałów wspólnika spółki kapitałowej została uregulowana w art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.; dalej "k.s.h.").

Przepis art. 199 § 1 Kodeksu spółek handlowych stanowi, że udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziałów przez spółkę (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe).

Bezpośrednim skutkiem umorzenia jest zmniejszenie łącznej wartości nominalnej posiadanych przez wspólników udziałów. Za zgodą wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością umorzenie udziałów może nastąpić bez wynagrodzenia.

Umorzenie dobrowolne dokonywane jest za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę. W rzeczywistości więc nie chodzi tu w pierwszym rzędzie o umorzenie, ale o czynność prawną nabycia udziału przez spółkę w celu umorzenia (art. 200 k.s.h.).

Dochód (przychód) ze zbycia udziałów (akcji) w celu umorzenia jest traktowany jako przychód z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Stosownie natomiast do treści art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne choćby nie zostały faktycznie otrzymane przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Tak więc, po stronie osoby fizycznej dokonującej zbycia udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w celu ich umorzenia potencjalnie może powstać przychód do opodatkowania PIT (przy założeniu, że umorzenie ma charakter odpłatny - umorzenie bez wynagrodzenia nie będzie objęte PIT), o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o PIT.

Biorąc pod uwagę powyższe należy wskazać, że ustawa o PIT określa skutki podatkowe umorzenia udziałów w spółkach kapitałowych wyłącznie w odniesieniu do udziałowców, których udziały są umarzane.

Ustawa o PIT nie zawiera jednak żadnych regulacji, które pozwalałyby na uznanie, że w związku ze zbyciem udziałów (celem umorzenia) przez jednego ze wspólników, po stronie pozostałych wspólników (których udziały nie są zbywane i umarzane), powstaje przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Przy tym, zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, "przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń".

Należy zatem wskazać, że w świetle ustawy o PIT zasadą jest, iż opodatkowaniu podlega jedynie faktycznie uzyskany dochód lub w niektórych przypadkach dochód należny.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku umorzenia udziałów bez wynagrodzenia jednego wspólnika, w momencie umorzenia nie dochodzi do faktycznego przysporzenia po stronie pozostającego w spółce wspólnika (którego udziały nie podlegają umorzeniu). W momencie umorzenia wspólnik ten nie osiąga bowiem żadnych korzyści, w tym żadnego wynagrodzenia. Nie osiąga on zatem przychodu (dochodu), który mógłby podlegać opodatkowaniu w momencie umorzenia udziałów pozostałych udziałowców. Umorzenie udziałów bez wynagrodzenia będzie zatem, neutralne podatkowo dla pozostającego w spółce wspólnika, będącego osobą fizyczną.

Reasumując, mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, iż w wyniku odpłatnego zbycia udziałów na rzecz Spółki dokonanego przez innego wspólnika, po stronie Wnioskodawcy (jako wspólnika, którego udziały nie będą podlegały odpłatnemu zbyciu i umorzeniu) nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu PIT. Zauważyć bowiem należy, że w związku z zaistniałą sytuacją Zainteresowany nie uzyska żadnego przysporzenia majątkowego.

Wnioskodawca wskazuje, iż podobne stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 lipca 2011 r. (sygn. IPPB2/415-433/11-2/AK).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się do powołanej przez Zainteresowanego interpretacji indywidualnej, należy stwierdzić, iż wydana ona została w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.