ILPB2/415-299/14-2/TR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 6 marca 2014 r. (data wpływu 10 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest prawidłowe.

W dniu 10 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni pozostaje w związku małżeńskim, w którym obowiązuje wspólnota majątkowa.

Dnia 4 lipca 2012 r. matka Zainteresowanej przekazała Zainteresowanej na podstawie umowy darowizny mieszkanie.

Dnia 25 września 2013 r. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży przedmiotowego mieszkania za cenę 185 000 zł.

Dnia 16 października 2013 r. Zainteresowana dokonała zakupu innego mieszkania za cenę 100 000 zł.

Pozostałą ze sprzedaży mieszkania kwotę w wysokości 85 000 zł. Wnioskodawczyni zamierza spożytkować na zakup działki w celu mieszkaniowym.

Działka, którą Zainteresowana zamierza kupić, o numerze 329/5, widnieje w rejestrze jako grunt orny z możliwością zabudowy. Dla działki burmistrz wydał w dniu 4 lipca 2011 r. decyzję o warunkach zabudowy na rzecz osoby, od której Wnioskodawczyni zamierza kupić przedmiotową działkę, w celu wybudowania na niej jednorodzinnego budynku mieszkalnego. Działka w momencie wydania ww. decyzji widniała w rejestrze gruntów oraz w księdze wieczystej pod numerem 329/3.

Po kilku miesiącach działka została podzielona na trzy działki, a wydzielone działki otrzymały numery: 329/4, 329/5 i 329/6, przy czym nie zmieniły się warunki zabudowy i przeznaczenia działek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zakup opisanej wcześniej działki, opisanej jako grunt orny z możliwością zabudowy kwalifikuje się jako zakup nieruchomości z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe i zwalnia z zapłaty 19% podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu zbycia poprzedniej nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zakup przedmiotowej nieruchomości może zostać zakwalifikowany jako nabycie z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe i zwalnia Wnioskodawczynię z obowiązku zapłaty 19% podatku dochodowego z tytułu sprzedaży mieszkania.

W uzasadnieniu decyzji o warunkach zabudowy dla działki 329/3, z której to działki wydzielona została działka nr 329/5, a którą Zainteresowana zamierza kupić, wydanej dla aktualnego właściciela działki, wynika bowiem że działka posiada wystarczające uzbrojenie terenu dla zamierzenia budowlanego. Ponadto teren nie wymaga uzyskania zgody na zmianę przeznaczenia gruntów rolnych i leśnych na cele nierolnicze i nieleśne.

Wydając przedmiotową decyzję burmistrz w dniu 27 maja 2011 r. zwrócił się do upoważnionych instytucji o uzgodnienie warunków zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkalnego jednorodzinnego na działce o nr ewidencyjny 329/3 (aktualnie działki o numerach ewidencyjnych: 329/4, 329/5, 329/6).

W powyższej sprawie nikt nie wniósł zastrzeżeń.

Zainteresowana uważa, że jeżeli grunt orny, który zamierza kupić, nie wymaga zgody na zmianę przeznaczenia gruntów, jak również można na nim wybudować budynek mieszkalny jednorodzinny, to zakup takiego gruntu jest inwestycją na cele mieszkaniowe i zwalnia Wnioskodawczynię z obowiązku zapłaty podatku dochodowego z tytułu zbycia innej nieruchomości. Wnioskodawczyni nadmienia również, że jeżeli takie stanowisko okaże się prawidłowe, to zamierza po zakupie przedmiotowej nieruchomości wybudować na zakupionej działce dom mieszkalny jednorodzinny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie stanowi źródło przychodu, o którym mowa w tymże przepisie. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku sprzedaży nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu, ma więc moment i sposób ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że działka - którą Zainteresowana zamierza kupić za środki uzyskane ze sprzedaży w roku 2013 mieszkania nabytego w roku 2012 na podstawie darowizny - o numerze 329/5, widnieje w rejestrze jako grunt orny z możliwością zabudowy. Dla działki, z której ta działka została wydzielona (nr 329/3), burmistrz wydał w dniu 4 lipca 2011 r. decyzję o warunkach zabudowy na rzecz osoby, od której Wnioskodawczyni zamierza kupić przedmiotową działkę, w celu wybudowania na niej jednorodzinnego budynku mieszkalnego. Po kilku miesiącach działka nr 329/3 została bowiem podzielona na trzy działki, a wydzielone działki otrzymały numery: 329/4, 329/5 i 329/6, przy czym nie zmieniły się warunki zabudowy i przeznaczenia działek.

Zgodnie zaś z art. 30e ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

* dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

* dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

W myśl art. 45 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8. Natomiast na podstawie art. 45 ust. 1a pkt 3 tejże ustawy, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e (PIT-39).

Stosownie do ust. 2 artykułu 30e ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy tym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Stosownie jednak do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Powyższe zwolnienie może obejmować taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub ww. prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostałby w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód w całości korzystałby ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się m.in. wydatki poniesione na:

- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Z kolei na podstawie art. 21 ust. 28 ww. ustawy, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości - w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Z istoty rozwiązania zawartego w zacytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i określonych praw majątkowych w terminie nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy cele mieszkaniowe. Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja uprawnia do zastosowania ww. zwolnienia ma charakter wyczerpujący (enumeratywny).

Skoro zatem ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c mają prawo korzystać m.in. podatnicy, którzy przeznaczyli przychód uzyskany z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego bądź jego części na nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, to uznać należy, że poniesienie wydatku na zakup gruntu przeznaczonego na inny cel nie będzie uprawniało do zastosowania przedmiotowego zwolnienia.

Charakter gruntu musi być oceniony zarówno w kontekście zamiaru nabywcy co do przeznaczenia tego gruntu, jak i rzeczywistej, i realnej możliwości jego zabudowy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wyjaśnienia, co stanowi podstawę do określenia przeznaczenia gruntu. W związku z tym, konieczne jest odniesienie się, w tym zakresie, do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 647 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 2 pkt 12 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o "działce budowlanej" należy przez to rozumieć nieruchomość gruntową lub działkę gruntu, której wielkość, cechy geometryczne, dostęp do drogi publicznej oraz wyposażenie w urządzenia infrastruktury technicznej spełniają wymogi realizacji obiektów budowlanych wynikające z odrębnych przepisów i aktów prawa miejscowego.

Bezspornym jest to, że o przeznaczeniu gruntu pod zabudowę decydują władze gminne i określają to w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Zgodnie bowiem z art. 4 ust. 1 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Jednocześnie jednak art. 4 ust. 2 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym wprowadza zasadę, że w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

Z treści art. 4 ust. 1 i 2 ww. ustawy wynika, że decydujące znaczenie w sprawie przeznaczenia gruntu pod budowę budynku mieszkalnego będą miały postanowienia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, ustalające dopuszczalne sposoby i warunki zagospodarowania nieruchomości.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni zamierza nabyć grunt, który w rejestrze gruntów widnieje jako grunt orny z możliwością zabudowy. Dla działki, z której została wydzielona przedmiotowa działka, burmistrz wydał w dniu 4 lipca 2011 r. decyzję o warunkach zabudowy na rzecz osoby, od której Wnioskodawczyni zamierza kupić przedmiotową działkę, w celu wybudowania na niej jednorodzinnego budynku mieszkalnego.

Z powyższego wynika zatem, że na tle przedstawionych wcześniej wywodów, zakup przez Wnioskodawczynię przedmiotowej działki będzie stanowił realizację celu mieszkaniowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując: na gruncie przedstawionego zdarzenia przyszłego, w przypadku, gdy przedmiotowa część przychodu ze sprzedaży w roku 2013 mieszkania zostanie wydatkowana - w terminie nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym doszło do tej sprzedaży - na własny cel mieszkaniowy Zainteresowanej w postaci zakupu gruntu pod budowę budynku mieszkalnego - przeznaczenie którego to gruntu będą potwierdzały aktualne warunki zabudowy - to dochód uzyskany z tytułu rzeczonej sprzedaży będzie w tej części wolny od podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, w odniesieniu do tak wydatkowanej części rzeczonego dochodu Zainteresowana nie będzie miała obowiązku zapłaty podatku dochodowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto, należy poinformować, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony, do oceny dokumentów załączonych do wniosku; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego, bądź zdarzenia przyszłego, przedstawionym przez Zainteresowaną i stanowiskiem Zainteresowanej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.