ILPB2/415-290/13-2/TR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 22 marca 2013 r. (data wpływu: 25 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu zwrotu całości środków zgromadzonych na indywidualnym koncie zabezpieczenia emerytalnego - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu zwrotu całości środków zgromadzonych na indywidualnym koncie zabezpieczenia emerytalnego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Pracodawca od grudnia 2004 r. opłacał pracownikom swojej Spółki składki na Pracowniczy Program Emerytalny PPE. Pracodawca pobierał i odprowadzał zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych od kwoty składki przypadającej na pracownika.

W związku z przejściem pracowników do innej Spółki zgromadzone środki na PPE można było transferować na fundusz kapitałowy IKE, a następnie w okresie od 1 stycznia 2012 r. do 31 grudnia 2012 r. na Indywidualne Konto Zabezpieczenia Emerytalnego IKZE.

Przeniesione środki na IKZE zostały przez pracowników w całości, jednorazowo wypłacone w 2012 r.

Towarzystwo Emerytalne wystawiło dla podatnika PIT-8C, wykazując w części D formularza przychód w wysokości wypłaconej kwoty z IKZE.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy w związku z zaistniałą sytuacją podatnik ma obowiązek opodatkować podatkiem dochodowym od osób fizycznych wypłacone środki z IKZE, wynikające z otrzymanego PIT-8C.

2. Czy podatnik ma prawo do skorzystania z ulgi podatkowej w wysokości 4% podstawy przychodów podlegających składkom ZUS za 2011 rok na zasadach określonych w u.p.d.o.f. mimo, że dokonał całkowitej wypłaty środków z IKZE w 2012 r.

Zdaniem Wnioskodawczyni:

1. W związku z tym, że pracodawca pobierał zaliczkę na podatek dochodowy od składki emerytalnej, podatnik nie ma obowiązku dokonać ponownego opodatkowania przychodu z tytułu zwrotu środków z IKZE w 2012 r.

2. Podatnik mimo, że dokonał wypłaty środków z IKZE w 2012 r., ma prawo do skorzystania z ulgi podatkowej na zasadach określonych w u.p.d.o.f.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Ustawa z dnia 20 kwietnia 2004 r. o indywidualnych kontach emerytalnych oraz indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego (Dz. U. z 2004 r. Nr 116, poz. 1205 z późn. zm.) - w myśl jej art. 1 - określa zasady gromadzenia oszczędności na indywidualnych kontach emerytalnych, zwanych dalej "IKE", oraz na indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego, zwanych dalej "IKZE", oraz dokonywania wpłat, wypłat transferowych, wypłat, częściowego zwrotu i zwrotu środków zgromadzonych na tych kontach.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 15 ww. ustawy, użyte w tej ustawie określenie zwrot oznacza wycofanie całości środków zgromadzonych na IKE lub IKZE, jeżeli nie zachodzą przesłanki wypłaty bądź wypłaty transferowej.

Na podstawie art. 34a ust. 1 ww. ustawy, wypłata środków zgromadzonych na IKZE następuje wyłącznie:

Wypłata może być, w zależności od wniosku oszczędzającego albo osoby uprawnionej, dokonywana jednorazowo albo w ratach (art. 34a ust. 2 ww. ustawy).

Wybór sposobu wypłaty należy do oszczędzającego lub osoby uprawnionej i ma istotne znaczenie dla obowiązków instytucji finansowej, jako płatnika.

Uzyskanie przez oszczędzającego środków z IKZE bez spełnienia powyższych warunków stanowi zwrot z IKZE, o którym mowa w art. 37 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym zwrot środków zgromadzonych na IKE lub IKZE następuje w razie wypowiedzenia umowy o prowadzenie IKE lub IKZE przez którąkolwiek ze stron, jeżeli nie zachodzą przesłanki do wypłaty lub wypłaty transferowej.

W przypadku gdy na IKE oszczędzającego przyjęto wypłatę transferową z programu emerytalnego, instytucja finansowa przed dokonaniem zwrotu, w ciągu 7 dni, licząc od dnia złożenia przez oszczędzającego wypowiedzenia, przekazuje na rachunek bankowy wskazany przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych kwotę w wysokości 30% sumy składek podstawowych wpłaconych do programu emerytalnego (art. 37 ust. 3 ww. ustawy).

Natomiast ust. 7 ww. art. 37 ustawy stanowi, że instytucja finansowa, w przypadku wypowiedzenia umowy o prowadzenie IKE przez którąkolwiek ze stron, jest obowiązana pouczyć oszczędzającego, że zwrotowi podlegają środki zgromadzone na IKE pomniejszone o należny podatek, a w przypadku, o którym mowa w ust. 3, również o kwotę stanowiącą 30% sumy składek podstawowych wpłaconych do programu emerytalnego. Ponadto instytucja finansowa dokonując wypowiedzenia umowy, informuje oszczędzającego o możliwości dokonania wypłaty transferowej.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), skutki podatkowe zwrotu i wypłaty z IKZE po stronie podatnika sprowadzają się do opodatkowania uzyskanych środków jako przychodów z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 tejże ustawy.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 9 przywołanej ustawy podatkowej, źródłem przychodów są: inne źródła.

Zgodnie z przepisem art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni - będąc pracownikiem - korzystała z opłacania przez pracodawcę od grudnia 2004 r. składki na Pracowniczy Program Emerytalny PPE. Pracodawca pobierał i odprowadzał zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych od kwoty składki przypadającej na pracownika.

W związku z przejściem pracowników do innej Spółki zgromadzone środki na PPE można było transferować na fundusz kapitałowy IKE, a następnie w okresie od 1 stycznia 2012 r. do 31 grudnia 2012 r. na Indywidualne Konto Zabezpieczenia Emerytalnego IKZE.

Przeniesione środki na IKZE zostały przez pracowników w całości, jednorazowo wypłacone w 2012 r.

Towarzystwo Emerytalne wystawiło dla podatnika PIT-8C, wykazując w części D formularza przychód w wysokości wypłaconej kwoty z IKZE.

W przedmiotowej sprawie przychodem oszczędzającego są zatem zwrócone środki zgromadzone na indywidualnym koncie zabezpieczenia emerytalnego, na które to konto wcześniej przyjęto wypłatę transferową z pracowniczego programu emerytalnego poprzez indywidualne konto emerytalnego.

Dochód osiągnięty z tytułu wypłaty transferowej środków zgromadzonych w ramach pracowniczego programu emerytalnego (PPE) na indywidualne konto emerytalne rozumiany jest jako różnica między wartością środków zgromadzonych w PPE a sumą wpłat do PPE. W momencie dokonania wypłaty transferowej do IKE dochód ten - na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Na mocy bowiem tegoż przepisu, wolne od podatku są wypłaty transferowe środków zgromadzonych w ramach pracowniczego programu emerytalnego do innego pracowniczego programu emerytalnego lub na indywidualne konto emerytalne w rozumieniu przepisów o indywidualnych kontach emerytalnych.

Rzeczony dochód podlega jednak opodatkowaniu w momencie zwrotu środków zgromadzonych na indywidualnym koncie zabezpieczenia emerytalnego.

Dodać należy, że dokonanie wypłaty transferowej z PPE do IKE nie zmienia w istocie faktu, iż jest to dochód osiągnięty przez uczestnika PPE i podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w momencie zwrotu środków zgromadzonych w ramach programu. Zatem, jest on zwolniony przy przekazaniu z pracowniczego programu emerytalnego na IKE, a opodatkowany dopiero w momencie zwrotu środków z IKE, w przeciwnym bowiem wypadku dochód osiągnięty przez uczestnika PPE dokonującego transferu środków do IKE byłby podwójnie opodatkowany.

W tym miejscu zwrócić należy uwagę na brzmienie art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o pracowniczych programach emerytalnych (Dz. U. Nr 116, poz. 1207 z późn. zm.), który stanowi, iż składkę podstawową finansuje pracodawca, natomiast w myśl art. 25 ust. 1 i 5 tej ustawy, uczestnik może zadeklarować składkę dodatkową, jeżeli umowa zakładowa tego nie zakazuje, która potrącana jest z wynagrodzenia po jego opodatkowaniu.

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż składka dodatkowa finansowana jest przez samego uczestnika programu, natomiast składkę podstawową finansuje pracodawca, który wydatki poniesione na jej sfinansowanie zalicza do kosztów uzyskania przychodów. W myśl bowiem art. 22 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również analogicznego przepisu art. 15 ust. 1d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są również wydatki poniesione przez pracodawcę na zapewnienie prawidłowej realizacji pracowniczego programu emerytalnego w rozumieniu przepisów o pracowniczych programach emerytalnych.

W dalszej kolejności Wnioskodawca dokonał w 2012 r. transferu środków z IKE na IKZE.

Zgodnie z art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 25 marca 2011 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z funkcjonowaniem systemu ubezpieczeń społecznych (Dz. U. Nr 75, poz. 398 z późn. zm.) w okresie od dnia 1 stycznia 2012 r. do dnia 31 grudnia 2012 r. oszczędzający może przenieść środki zgromadzone na indywidualnym koncie emerytalnym na indywidualne konto zabezpieczenia emerytalnego. Wartość przeniesionych środków stanowi wpłatę na indywidualne konto zabezpieczenia emerytalnego.

Dokonanie transferu środków z IKE na IKZE, nie zmienia faktu iż jest to dochód osiągnięty przez oszczędzającego i podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w momencie wypłaty środków z IKE.

Dochód osiągnięty z tytułu wypłaty transferowej środków zgromadzonych na indywidualnym koncie emerytalnym (IKE), na które to konto zostały uprzednio przekazane środki z pracowniczego programu emerytalnego (w ramach wypłaty transferowej z PPE na IKE) stanowi zarówno dochód osiągnięty w ramach oszczędzania na IKE, jak również dochód osiągnięty przed wypłatą transferową środków z PPE na IKE w ramach pracowniczego programu emerytalnego. Zatem, dochodem tym będzie różnica między bieżącą wartością całości środków zgromadzonych na IKE (w stanie faktycznym wniosku wpłaty na IKE, jak i środki transferowane z PPE) ustalona na dzień realizacji wypłaty, a sumą wpłat na IKE (na którą składają się wpłaty oszczędzającego na IKE oraz wpłaty w ramach pracowniczych programów emerytalnych, z których nastąpiły wypłaty transferowe).

Zatem, w momencie dokonania wypłaty transferowej z IKE na IKZE dochód ten na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58a lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Podlega on jednak opodatkowaniu w momencie wypłaty środków zgromadzonych na indywidualnym koncie zabezpieczenia emerytalnego.

W przypadku IKZE ustawodawca nie przewidział zwolnienia z podatku uzyskanych z inwestowania dochodów. Są one opodatkowane na zasadach ogólnych (według skali podatkowej) w momencie wypłaty albo zwrotu.

Natomiast ustawodawca przewidział dla oszczędzających na IKZE ulgę podatkową polegającą na odliczeniu od dochodu kwot przetransferowanych z IKE na IKZE, o której mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie bowiem z ww. art. 26 ust. 1 pkt 2b cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot wpłat na indywidualne konto zabezpieczenia emerytalnego dokonanych przez podatnika w roku podatkowym, do wysokości określonej w przepisach o indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego.

Przedmiotowa ulga wiąże się więc z faktem oszczędzania przez podatnika na przyszłą emeryturę, a w sytuacji wycofania środków przesłanka ta nie występuje.

Ponadto, wskazać należy, na podstawie art. 35 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku jednorazowej wypłaty środków zgromadzonych na indywidualnym koncie zabezpieczenia emerytalnego, na wniosek oszczędzającego, instytucja finansowa, o której mowa w art. 34a ust. 3 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o indywidualnych kontach emerytalnych oraz indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego, nie pobiera zaliczki na podatek dochodowy, lecz jest obowiązana, w terminie do końca lutego, po upływie roku podatkowego, sporządzić i przekazać podatnikowi oraz naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a - naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu w sprawach opodatkowania osób zagranicznych imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-8C).

Na podstawie tej informacji, podatnik winien sam wykazać kwotę zwrotu z IKZE w zeznaniu składanym za rok podatkowy, w którym tą wypłatę otrzymał, jako przychód z inny źródeł.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny, stwierdzić należy, iż w przypadku wycofania całości środków zgromadzonych na IKZE przez oszczędzającego (art. 2 pkt 15 ustawy o IKE oraz IKZE), na które to konto zostały uprzednio przekazane również środki z pracowniczego programu emerytalnego (w ramach wypłaty transferowej z PPE na IKE) oraz środki przetransferowane z IKE na IKZE), przychód oszczędzającego na indywidualnym koncie zabezpieczenia emerytalnego, stanowi wartość wszystkich środków zgromadzonych na IKZE, jako przychód z innych źródeł, zgodnie z dyspozycją ww. przepisu art. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, stwierdzić należy, iż wypłata środków zgromadzonych na IKZE, dokonana w warunkach określonych w przepisie art. 2 pkt 15 ustawy o indywidualnych kontach emerytalnych (zwrot - wycofanie całości środków zgromadzonych na IKE lub IKZE, jeżeli nie zachodzą przesłanki do wypłaty bądź wypłaty transferowej) oznacza, iż Wnioskodawczyni ma obowiązek wykazać w zeznaniu podatkowym przychód w wysokości wykazanej w otrzymanej informacji PIT-8C i zapłacić podatek od całości kwot wycofanych z IKZE, jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w ww. art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie, stwierdzić należy, iż w analizowanej sprawie Zainteresowanej nie przysługuje prawo do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2b cyt. ustawy podatkowej, gdyż ulga te jest związana z faktem oszczędzania przez podatnika na przyszłą emeryturę, a nie z faktem wycofania rzeczonych środków.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.