ILPB2/415-266/14-4/AJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 26 lutego 2014 r. (data wpływu 26 lutego 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 maja 2014 r. (data wpływu 28 maja 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

W dniu 26 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Z uwagi na fakt, że ww. wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 i § 4 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 19 maja 2014 r. nr ILPB2/415-266/14-2/AJ Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Zainteresowanego, że nieuzupełnienie wniosku w wyznaczonym terminie spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia.

Ponadto, pouczono Wnioskodawcę, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ, a uzupełnieniem wniosku przez Zainteresowanego nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 19 maja 2014 r. Natomiast w dniu 28 maja 2014 r. Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek (data nadania w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego 26 maja 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Dnia 14 marca 2010 r. zmarła żona Wnioskodawcy. Na podstawie testamentu, Zainteresowany otrzymał w spadku 1/2 część mieszkania. W testamencie żona zobowiązała Wnioskodawcę do kupna teściowej samodzielnego mieszkania M³. W tej sprawie sąd wydał wyrok, w wyniku którego Wnioskodawca został zobowiązany do zapłaty teściowej 80.000 zł, a syn uzyskał prawo do zachowku w wysokości 40.000 zł.

Aby zrealizować wyrok sądu Zainteresowany był zmuszony do sprzedaży mieszkania, w tym 1/2 części wynikającej ze spadku oraz dokonać spłaty (z części po żonie). Pozostała część mieszkania - zgodnie z prawem była własnością Zainteresowanego nabytą 24 maja 1993 r.

W dniu 19 września 2013 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży całego mieszkania i spłacił teściową w kwocie 80.000 zł oraz syna (zachowek) w kwocie 40.000 zł.

Wnioskodawca nie zapłacił podatku od 1/2 części mieszkania należącego do Niego (sprzedaż po upływie 5 lat). Natomiast wątpliwości Zainteresowanego dotyczą zapłaty podatku dochodowego od 1/2 sprzedanej części po żonie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu kwotę spłaconą teściowej oraz kwotę spłaconego zachowku synowi.

Zdaniem Wnioskodawcy, podatek winien być zapłacony od kwoty pomniejszonej o zachowek oraz część spadku spłaconą teściowej (ustalone w testamencie żony). Są to koszty Zainteresowanego.

Zainteresowany uważa również, że w państwie prawa obowiązuje zasada proporcjonalności, która uznaje tylko jednokrotne opodatkowanie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) - podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca - w dniu 19 września 2013 r. - sprzedał mieszkanie. 1/2 części mieszkania była własnością Zainteresowanego od 24 maja 1993 r., natomiast pozostałą część Wnioskodawca nabył w spadku po zmarłej - w dniu 14 marca 2010 r. - żonie. Po sprzedaży mieszkania Zainteresowany spłacił teściową w kwocie 80.000 zł oraz syna (zachowek) w kwocie 40.000 zł.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych.

W myśl art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego).

Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy, wtedy bowiem następuje nabycie spadku.

W niniejszej sprawie nabycie przez Wnioskodawcę udziału w wysokości 1/2 części mieszkania miało miejsce w marcu 2010 r.

Z uwagi na fakt, że nabycie udziału w mieszkaniu nastąpiło w 2010 r., dla oceny skutków podatkowych jego odpłatnego zbycia mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu - od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy - podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Ponadto - zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy - wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w 2010 r. w drodze spadkobrania nabył udział w wysokości 1/2 części mieszkania. Wnioskodawca uważa, że kwota spłacona teściowej oraz kwota spłaconego zachowku synowi stanowi koszt uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży tej części mieszkania.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że w świetle prawa zobowiązanym z tytułu zachowku jest spadkobierca, w stosunku do osoby niewskazanej w testamencie, a mającej prawo do spadku z mocy ustawy, której przysługuje roszczenie o zachowek względem wyznaczonych przez spadkodawcę spadkobierców. Uprawniony do zachowku otrzymuje pieniężną rekompensatę. Korzyść ta stanowi równowartość części udziału spadkowego, który przypadałby uprawnionemu, gdyby dziedziczył z ustawy.

Jednakże przywołany wyżej przepis art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sposób jednoznaczny wskazuje, że kosztem uzyskania przychodu przy sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze spadku mogą być wyłącznie:

* udokumentowane nakłady na nieruchomość zwiększające jej wartość,

* kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej ten podatek przypada na tę nieruchomość.

Konieczność zapłaty przez Wnioskodawcę zachowku stanowi osobiste zobowiązanie Zaintersowanego względem osoby pominiętej w testamencie, nie stanowi natomiast kosztu uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, albowiem nie mieści się w katalogu kosztów uzyskania przychodu zawartym w art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który to katalog precyzyjnie wskazuje, jakie wydatki zbywający może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku.

Również zapis testamentowy w żaden sposób nie mieści się w ustawowych kryteriach kosztu uzyskania przychodu zawartych w art. 22 ust. 6d ustawy, wobec czego koszty jego poniesienia nie mogą być przyjęte jako koszty obniżające podstawę opodatkowania przychodu ze sprzedaży przedmiotowego mieszkania nabytego w 2010 r.

Z przepisu art. 22 ust. 6d ww. ustawy w sposób jednoznaczny określa co może być kosztem uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku, ww. przepis nie uwzględnił w kosztach uzyskania przychodu wartości zachowku oraz wydatku wynikającego z zapisu testamentowego.

Podsumowując, brak jest podstaw prawnych, aby wartość zapłaconego przez Wnioskodawcę zachowku w wysokości 40.000 zł oraz wydatku wynikającego z zapisu testamentowego (spłatę teściowej) w kwocie 80.000 zł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży udziału w mieszkaniu, nabytego w spadku po zmarłej żonie.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznaniu, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.