ILPB2/415-246/13-4/ES

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 8 marca 2013 r. (data wpływu 11 marca 2013 r.), uzupełnionym pismem (data wpływu 10 czerwca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 11 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, w związku z powyższym pismem z dnia 3 czerwca 2013 r. nr ILPB2/415-246/13-2/ES, wezwano Wnioskodawczynię do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Zainteresowaną, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ, a jego uzupełnieniem nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 3 czerwca 2013 r., skutecznie doręczono w dniu 5 czerwca 2013 r., natomiast pismo stanowiące uzupełnienie wniosku wpłynęło do tut. Organu w dniu 10 czerwca 2013 r. (data nadania w polskiej placówce pocztowej w dniu 7 czerwca 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni dnia 14 stycznia 2011 r. postanowieniem sądu nabyła wraz z dwójką rodzeństwa spadek w postaci nieruchomości mieszkalnej - domu.

Następnie w dniu 14 grudnia 2011 r. Zainteresowana sprzedała odziedziczony w spadku udział w domu i uzyskała z tego tytułu przychód w wysokości 130 000 zł.

W rozliczeniu rocznym za 2011 r. Wnioskodawczyni umniejszyła przychód 130 000 zł o koszty uzyskania przychodu - 3 567,32 zł i wykazała dochód - 126 432,68 zł, w poz. 25 zeznania podatkowego PIT-39. Tym samym Wnioskodawczyni skorzystała z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 tekst jedn.), który mówi o tym, że zwalnia się dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawczyni poinformowała, że śmierć spadkodawcy nastąpiła w dniu 27 marca 2010 r. oraz oświadczyła, iż w okresie 2 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości (14 grudnia 2011 r.) Zainteresowana wydatkuje na rzecz dewelopera tytułem umowy deweloperskiej środki otrzymane ze sprzedaży otrzymanej w spadku nieruchomości oraz po wybudowaniu przez dewelopera ww. lokalu mieszkalnego Wnioskodawczyni na podstawie tejże umowy deweloperskiej ustanowi odrębną własność lokalu mieszkalnego w roku 2015 i będzie to potwierdzeniem wydania środków na ten cel do dnia 14 grudnia 2013 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy podpisanie przez Wnioskodawczynię umowy deweloperskiej na zakup udziału w lokalu mieszkalnym o wartości tego udziału wynoszącym co najmniej 130 000 zł do dnia 31 grudnia 2013 r. oraz wpłacenie kwoty 130 000 zł na konto zbywcy (dewelopera) do dnia 31 grudnia 2013 r. spowoduje zwolnienie z tytułu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie czy Zainteresowana będzie zwolniona z zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości sprzedanej w dniu 14 grudnia 2011 r.

Zdaniem Wnioskodawczyni, dokonała prawidłowo czynności ujmując kwotę 126 432,68 zł, w poz. 25 zeznania PIT-39 za 2011 r. deklarując w ten sposób chęć przekazania ww. kwoty na własne cele mieszkaniowe w ciągu 2 lat od zbycia w dniu 14 grudnia 2011 r. udziału w odziedziczonym lokalu mieszkalnym (domu). Wnioskodawczyni zamierza nabyć udział na własność lokalu mieszkalnego budowanego przez dewelopera i wpłacić do końca 2013 r. kwotę nie mniejszą niż 130 000 zł (przychód) z tego tytułu na rachunek tegoż dewelopera, wskazany w umowie deweloperskiej.

W ocenie Zainteresowanej podpisanie do dnia 31 grudnia 2013 r. umowy deweloperskiej na zakup części lokalu mieszkalnego o wartości udziału Wnioskodawczyni nie mniejszej niż 130 000 zł i wpłacenie przez Zainteresowaną kwoty co najmniej w wysokości 130 000 zł na konto dewelopera spowoduje zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku od osób fizycznych wymienionego w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, iż przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Istotnym dla niniejszego rozstrzygnięcia, jest ustalenie momentu nabycia udziału w spadku w postaci nieruchomości mieszkalnej.

Należy wyjaśnić, iż w myśl art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 k.c.). Oznacza to, iż dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast, zgodnie z art. 1025 § 1 k.c., prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W postanowieniu o stwierdzeniu praw do nabycia spadku sąd nie określa bowiem składników masy spadkowej i nie dokonuje podziału tych składników pomiędzy poszczególnych spadkobierców. Wskutek działu spadku, poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Nie zmienia to faktu, iż dział spadku jest zawsze konsekwencją wcześniejszego nabycia spadku.

Wnioskodawczyni sama wskazała w treści wniosku, iż w wyniku spadku przypadł Jej udział w nieruchomości mieszkalnej.

Wobec tego za datę nabycia przedmiotowego udziału należy uznać 2010 r., datę zgonu spadkodawcy.

Z uwagi fakt, iż nabycie udziału w nieruchomości mieszkalnej, w drodze spadku przez Wnioskodawczynię nastąpiło w 2010 r., do przychodu z odpłatnego jego zbycia (udziału) mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązujące od dnia 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

* dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

* dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do ust. 2 artykułu 30e ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl przytoczonego przepisu art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

W myśl natomiast art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej części lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe. Udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w powołanym wyżej ust. 1 pkt 131, uważa się m.in.:

- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,

Z kolei, stosownie do art. 21 ust. 26 ustawy podatkowej, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

W tym miejscu należy podkreślić, że zgodnie z utrwalonym w orzecznictwie sądowo - administracyjnym poglądem przepisy dotyczące wszelkiego rodzaju ulg i zwolnień podatkowych, jako odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania, powinny być interpretowane ściśle, w oparciu o wykładnię gramatyczną przepisów ustawy, z wyłączeniem wykładni rozszerzającej.

W przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni sprzedała w dniu 14 grudnia 2011 r. udział w nieruchomości mieszkalnej nabyty w spadku, w 2010 r. Środki uzyskane z tej sprzedaży Zainteresowana stosownie rozliczyła w zeznaniu podatkowym PIT-39 za 2011 r. uwzględniając zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z powołanego przepisu, ww. zwolnienie podatkowe jest uzależnione od wydatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w nieruchomości na cel wskazany w tym przepisie i dokonania tej czynności nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiła sprzedaż.

Tut. Organ pragnie zauważyć, iż pojęcie "nabycie", o którym mowa w cytowanym wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zostało zdefiniowane, co nie oznacza, że może być rozumiane inaczej niż jako uzyskanie własności, np. nieruchomości lub lokalu mieszkalnego. Należy zatem odwołać się do przepisów prawa cywilnego, które stanowią, że "nabycie" obejmuje każde uzyskanie własności.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, że zarówno zawarcie umowy deweloperskiej, jak też dokonanie, stosownie do tej umowy, wpłat na poczet ceny, bez wątpienia mogą prowadzić do nabycia własności nieruchomości lub praw, ale nie są z nim równoważne. Jak sama Wnioskodawczyni wskazała - nabycie wyodrębnionej własności nieruchomości nastąpi dopiero w 2015 r., a więc po upływie dwóch lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie udziału w nieruchomości.

Natomiast sam fakt wydatkowania środków ze sprzedaży tego udziału na nabycie przedmiotowego lokalu oraz zawarcie umowy deweloperskiej w 2011 r. - bez zaistnienia faktu nabycia tego lokalu na własność w ustawowym terminie (2 lat) - nie przesądza jeszcze o prawie do zwolnienia podatkowego.

Reasumując poczynione wyżej spostrzeżenia, stwierdzić należy, iż Wnioskodawczyni nie jest uprawniona do skorzystania z dobrodziejstwa zwolnienia przedmiotowego stypizowanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Brak możliwości skorzystania z ww. zwolnienia wynika z braku definitywnego nabycia lokalu mieszkalnego w terminie, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie udziału w nieruchomości nabytego w 2010 r.

Podkreślić należy, iż sam fakt wydatkowania środków ze sprzedaży ww. udziału na nabycie lokalu mieszkalnego oraz zawarcie umowy deweloperskiej w 2011 r. - bez zaistnienia faktu jego nabycia na własność w ustawowym terminie, bowiem ostatecznie nastąpi wyodrębnienie własności w 2015 r. - nie przesądza jeszcze o prawie do zwolnienia podatkowego.

W konsekwencji, Zainteresowana zobligowana jest do zapłaty podatku dochodowego zgodnie z art. 30e ww. ustawy.

Tut. Organ pragnie nadmienić, że dokument dołączony przez Zainteresowaną do wniosku nie podlega analizie i weryfikacji w ramach postępowania o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.