ILPB2/415-23/09-2/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2008 r. (data wpływu 2 stycznia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 stycznia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące stany faktyczne.

Dzięki aplikacji radcowskiej Zainteresowany może wykonywać pracę i czynności, z których uzyskuje przychody.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Tutejszy organ informuje, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pierwsze pytanie przedstawione we wniosku, natomiast w zakresie odpowiedzi na drugie pytanie w dniu 26 marca 2009 r. wydano interpretację indywidualną nr ILPB2/415-23/09-3/JK.

Zdaniem Wnioskodawcy - w odniesieniu do pytania nr 1 przedstawionego we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego - opłata roczna za aplikację radcowską jest kosztem uzyskania przychodu i może On odliczyć wartość tej opłaty od osiągniętego przychodu. Zainteresowany wykonuje pracę prawnika i tylko z tego tytułu (umowa o pracę, umowa o dzieło, umowa zlecenia) osiąga przychody, w związku z czym bez uprawnień aplikanta radcowskiego nie mógłby osiągać tych dochodów. Aby być aplikantem Wnioskodawca musi uiszczać opłatę zgodnie z wymogiem ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wynika, że Zainteresowany, będący aplikantem radcowskim ponoszącym opłatę za tą aplikację jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę na pełen etat w szpitalu i uzyskuje przychody z tytułu tej umowy, a także umowy o dzieło i umowy zlecenia. Zamierza On wartość tej opłaty doliczyć do kosztów uzyskania przychodu.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

W kwestii dotyczącej kosztów uzyskania przychodów (art. 22 ust. 2 ww. ustawy) w odniesieniu do sytuacji kiedy podatnik uzyskuje dochody z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej umowy o pracę ustalane w wysokości zryczałtowanej mogą zostać jedynie podwyższone (do kwot również wskazanych w ustawie) w przypadkach, gdy:

* podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej,

* miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę,

* podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej, a miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę.

W związku z tym, iż koszty uzyskania przychodów z umowy o pracę są wymienione kwotowo, a sytuacje, gdy mogą one być podwyższone ujęte są w zamkniętym katalogu określonym w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, brak jest możliwości ich podwyższenia o wysokość opłaty z tytułu aplikacji radcowskiej.

Natomiast w odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, tyt. organ stwierdza co następuje.

W myśl art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów z tytułów określonych między innymi w art. 13 pkt 8 (przychody z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej mniemającej osobowości prawnej, z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej) - określa się w wysokości 20% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenia chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Jednakże w sytuacji kiedy podatnik realizuje konkretną umowę o dzieło lub zlecenia, i udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 4, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości wydatków faktycznie poniesionych (art. 22 ust. 10 ww. ustawy), przy czym udokumentowane wydatki muszą być nierozerwalnie związane z konkretną, realizowaną ww. umową.

Mając na względzie powyższe należy stwierdzić, iż opłata za aplikację nie może stanowić kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy z ww. tytułów, bowiem w przedmiotowej sprawie występuje brak związku pomiędzy jej poniesieniem, a realizacją zawartej konkretnej umowy o dzieło bądź zlecenia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.