ILPB2/415-172/09-2/AJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 19 stycznia 2009 r. (data wpływu 17 lutego 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w przypadku opodatkowania przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez obywatela Stanów Zjednoczonych Ameryki posiadającego status rezydenta tego kraju - jest prawidłowe.

W dniu 22 stycznia 2009 r. Pan złożył do Urzędu Skarbowego wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w przypadku opodatkowania przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez obywatela Stanów Zjednoczonych Ameryki posiadającego status rezydenta tego kraju.

Pismem z dnia 6 lutego 2009 r. nr Naczelnik Urzędu Skarbowego - działając na podstawie art. 14b § 1, § 6 i art. 170 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) - przekazał zgodnie z właściwością wniosek Pana do rozpatrzenia Dyrektorowi Izby Skarbowej w Poznaniu.

Wyjaśnić bowiem należy, że zgodnie ze znowelizowanym art. 14a ustawy - Ordynacja podatkowa, z dniem 1 lipca 2007 r. organem właściwym do dokonywania interpretacji przepisów prawa podatkowego został Minister Finansów.

Natomiast, stosownie do art. 14b § 6 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów upoważnił - w drodze ww. rozporządzenia - dyrektorów czterech izb skarbowych do wydawania interpretacji indywidualnych w jego imieniu i w ustalonym zakresie, określając jednocześnie właściwość rzeczową i miejscową upoważnionych organów.

W analizowanym przypadku, właściwym miejscowo organem podatkowym do wydania pisemnej interpretacji od dnia 1 lipca 2007 r. jest Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jako osoba fizyczna, polski rezydent dla celów podatkowych, w dalszej części zwany (OF), w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w Polsce, zamierza zawrzeć w 2009 r. umowę z obywatelem Stanów Zjednoczonych Ameryki, w dalszej części zwanym (OSZ), dotyczącą udostępnienia przez Niego wyłącznego prawa do wizerunku na terenie całej Europy na określony czas. Z umowy tej wynikać będzie, iż:

* osoba ta (OSZ) jest w posiadaniu certyfikatu rezydencji wydanego przez amerykański organ administracji podatkowej, który potwierdzi, że miejscem zamieszkania tej osoby jest USA. Świadczone na rzecz Wnioskodawcy usługi nie będą wykonywane w ramach prowadzonej przez usługodawcę (OSZ) działalności gospodarczej,

* osoba ta (OSZ) złoży Zainteresowanemu pisemne oświadczenie, że nie będzie przebywała w roku podatkowym 2009 na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, przez okres lub okresy, sięgające łącznie lub przekraczające 183 dni w ciągu roku podatkowego,

* w razie przekroczenia 182 dni pobytu w roku podatkowym 2009 na terenie Rzeczypospolitej Polskiej osoba ta (OSZ) złoży Wnioskodawcy również pisemne oświadczenie o przekroczeniu okresu pobytu.

Wobec powyższego, Wnioskodawca jako płatnik podatku dochodowego, z tytułu przysługującego i wypłacanego tej osobie wynagrodzenia, nie będzie pobierał zryczałtowanego podatku dochodowego określonego art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, ze względu na umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania, między Rzeczypospolitą Polską i Stanami Zjednoczonymi Ameryki.

Dopiero w momencie uzyskania informacji wynikającej z przedłożonego oświadczenia o przekroczeniu pobytu osoby zagranicznej (OSZ) Wnioskodawca pobierze i odprowadzi zryczałtowany podatek dochodowy określony art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych od wynagrodzeń przekazywanych po otrzymaniu oświadczenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, powołane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w części F pkt 50 przepisy art. 29 ust. 1, w związku z art. 41 ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych nakładają na płatników obowiązek pobierania i odprowadzania zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów uzyskanych przez nierezydentów z tytułu osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej oraz z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwanych wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy.

Powyższe przepisy na podstawie art. 29 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska.

Między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki została zawarta umowa o uniknięciu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178).

Z treści umowy, którą Wnioskodawca będzie zawierał z obywatelem Stanów Zjednoczonych Ameryki (OSZ) wynika, że (OSZ) zobowiązuje się do udzielenia (OF) wyłącznego prawa do korzystania ze swojego wizerunku, przeznaczonego do wykorzystania w działaniach reklamowych, promocyjnych oraz w kampaniach reklamowych. (OSZ) udziela (OF) prawa do korzystania z wizerunku na wyłączność, które obowiązuje na terenie całej Europy, na czas określony. (OSZ) przenosi także na (OF) prawo do artystycznych wykonań zrealizowanych w ramach wszelkich przedsięwzięć reklamowych z użyciem jego wizerunku. Za udzielenie (OF) zgody na wykorzystanie wizerunku (OSZ) na warunkach określonych w umowie, (OSZ) otrzyma wynagrodzenie wypłacone "zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami".

Wynagrodzenia z tytułu korzystania z wizerunku otrzymywane przez obywatela Stanów Zjednoczonych Ameryki, posiadającego certyfikat rezydencji tego kraju należy odnieść do art. 15 ww. umowy polsko-amerykańskiej, traktującego o wolnych zawodach.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca przywołuje interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 16 lipca 2008 r. sygnatura ITPB2/415-422/08/PS.

Zgodnie z art. 15 pkt 1 dochód osiągnięty przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z wykonywania wolnego zawodu lub innej samodzielnej działalności może być opodatkowany przez to Umawiające się Państwo. Poza wyjątkami przewidzianymi w ust. 2 dochód taki będzie zwolniony od opodatkowania przez drugie Umawiające się Państwo.

Jak stanowi art. 15 pkt 2 dochód wymieniony w pkt 1, uzyskany przez osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania w jednym z Umawiających się Państw z wykonywania wolnego zawodu o samodzielnym charakterze w drugim Umawiającym się Państwie może być opodatkowany przez drugie Umawiające się Państwo, jeżeli osoba fizyczna przebywa w tym drugim Umawiającym się Państwie przez okres lub okresy, sięgające łącznie lub przekraczające 183 dni w ciągu roku podatkowego.

Jak stanowi art. 15 pkt 3 określenie "wolny zawód" obejmuje między innymi samodzielne wykonywanie działalności naukowej, literackiej, artystycznej jak również samodzielną działalność lekarzy, adwokatów, inżynierów, architektów, lekarzy dentystów, dziennikarzy i innych.

Z powyższych przepisów wynika, iż dochód z tytułu udostępnienia wizerunku przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Stanach Zjednoczonych Ameryki, może być opodatkowany w Polsce pod warunkiem, że osoba fizyczna przebywa w Polsce przez okres lub okresy, sięgające łącznie lub przekraczające 183 dni w ciągu roku podatkowego. Wyłącznie w takim przypadku, dochód tej osoby może być opodatkowany w Polsce. Jeżeli natomiast osoba fizyczna przebywa w Polsce przez okres lub okresy, niesięgające łącznie 183 dni w ciągu roku podatkowego, jej dochód z udostępnienia wizerunku podlega opodatkowaniu tylko w państwie jego rezydencji.

W świetle powyższych przepisów Wnioskodawca zamierza spełnić łącznie następujące warunki, które będą zawarte również w umowie z nierezydentem:

* uzyskać od osoby wykonującej usługę na podstawie umowy zapewnienie, że jest on w posiadaniu certyfikatu rezydencji wydanego przez amerykański organ administracji podatkowej, który potwierdzi, że miejscem zamieszkania tej osoby jest USA oraz

* otrzymać od osoby wykonującej usługę na podstawie umowy oświadczenie, że będzie przebywała w Polsce krócej niż 183 dni w ciągu roku podatkowego.

Mając powyższe na uwadze, Zainteresowany przyjmuje stanowisko iż:

* w momencie podpisania umowy z (OSZ), z której wynika, że jest On w posiadaniu certyfikatu rezydencji oraz otrzymaniu oświadczenia od (OSZ) o zamiarze nie przebywania w roku podatkowym 2009 na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, przez okres lub okresy, sięgające łącznie lub przekraczające 183 dni w ciągu roku podatkowego, Zainteresowany będzie zwolniony z obowiązku pobrania i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego określonego art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych od wynagrodzenia wypłacanego rezydentowi Stanów Zjednoczonych Ameryki za udostępnienie wizerunku,

* w momencie otrzymania oświadczenia od (OSZ) o przekroczeniu 182 dni pobytu osoby zagranicznej na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, Wnioskodawca pobierze i odprowadzi zryczałtowany podatek dochodowy określony art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych od wynagrodzeń wypłacanych rezydentowi Stanów Zjednoczonych Ameryki z tytułu udostępnienia wizerunku przekazywanych po otrzymaniu oświadczenia

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 2b tej samej ustawy, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

Na podkreślenie zasługuje fakt, że powyższy katalog nie jest katalogiem zamkniętym. Tak więc ustawodawca dopuszcza istnienie także innych dochodów, które należy uznać za osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie natomiast do art. 4a wyżej powołanej ustawy, przepisy m.in. art. 3 ust. 2a i 2b, stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Jak wynika z art. 9 ust. 1 powołanej ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochody, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wymienione wyżej wyłączenie w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania, a zatem dochody uzyskane z udostępniania własnego wizerunku podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 2 powołanej wyżej ustawy źródłem przychodu jest działalność wykonywana osobiście. Na mocy art. 13 pkt 2 cytowanej ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych.

Przepis art. 11 ust. 1 stanowi natomiast, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle powołanych wyżej przepisów w przypadku rezydenta podatkowego Stanów Zjednoczonych Ameryki, o którym mowa we wniosku, przychodem będą kwoty otrzymane przez Niego z tytułu wynagrodzenia za korzystanie z wizerunku.

Powyższy przepis na mocy art. 29 ust. 2 ww. ustawy, stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie ma umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu podpisana w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178).

Umowa nie zawiera odrębnego przepisu regulującego w sposób szczegółowy zasady opodatkowania dochodów z tytułu udostępnienia wizerunku. Oznacza to, iż do dochodów z tego źródła znajdą zastosowanie przepisy regulujące opodatkowanie dochodów uzyskiwanych z tytułu wykonywania wolnego zawodu lub innej działalności o samodzielnym charakterze (art. 15 "Wolne zawody").

Zgodnie z art. 15 ust. 1, dochód osiągnięty przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z wykonywania wolnego zawodu lub innej samodzielnej działalności może być opodatkowany przez to Umawiające się Państwo. Poza wyjątkami przewidzianymi w ust. 2 taki dochód będzie zwolniony od opodatkowania przez drugie Umawiające się Państwo.

W myśl ust. 2 powyższego artykułu, dochód wymieniony w punkcie 1, uzyskany przez osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania w jednym z Umawiających się Państw z wykonywania wolnego zawodu o samodzielnym charakterze w drugim Umawiającym się Państwie może być opodatkowany przez drugie Umawiające się Państwo, jeżeli osoba fizyczna przebywa w tym drugim Umawiającym się Państwie przez okres lub okresy, sięgające łącznie lub przekraczające 183 dni w ciągu roku podatkowego.

Jak stanowi art. 15 pkt 3 powołanej umowy, określenie "wolny zawód" obejmuje między innymi samodzielne wykonywanie działalności naukowej, literackiej, jak również samodzielną działalność lekarzy, adwokatów, inżynierów, architektów, lekarzy dentystów, dziennikarzy i innych.

Z powyższych przepisów wynika, iż dochód uzyskiwany przez osobę mającą miejsce zamieszkania w USA z tytułu udostępnienia przez Niego prawa do wizerunku będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce tylko w przypadku, jeśli osoba ta przebywa w Polsce przez okres przekraczający łącznie 183 dni w ciągu roku podatkowego. Jeżeli osoba ta przebywa w Polsce krócej niż 183 dni w ciągu roku podatkowego, jego dochód podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, tj. w USA.

Mając na uwadze opisane we wniosku zdarzenie przyszłe i przytoczone przepisy prawne stwierdzić należy, iż w stosunku do wynagrodzenia sportowca, rezydenta Stanów Zjednoczonych Ameryki z tytułu udostępnienia wizerunku znajdą zastosowanie przepisy regulujące opodatkowanie dochodów uzyskiwanych z tytułu wykonywania wolnego zawodu lub innej działalności o samodzielnym charakterze zawarte w art. 15 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki.

Wnioskodawca będzie zwolniony z obowiązku pobrania i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu wypłaty wynagrodzenia za udostępnienie prawa do wizerunku, w przypadku otrzymania od osoby, której dokonuje wypłaty certyfikatu rezydencji oraz oświadczenia o zamiarze nie przebywania w roku podatkowym 2009 na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, przez okres lub okresy, sięgające łącznie lub nieprzekraczające 183 dni w ciągu roku podatkowego.

Wnioskodawca będzie natomiast zobowiązany do pobrania i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego od ww. wynagrodzenia za cały rok podatkowy w sytuacji, gdy otrzyma od obywatela Stanów Zjednoczonych Ameryki oświadczenie o przekroczeniu 182 dni pobytu na terytorium Polski.

W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu informuje, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w X po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.