ILPB2/415-169/11-3/AJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, reprezentowanej przez pełnomocnika przedstawione we wniosku z dnia 9 lutego 2011 r. (data wpływu 14 lutego 2011 r.), uzupełnionym w dniu 21 lutego 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wymiany akcji na udziały - jest prawidłowe.

W dniu 14 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wymiany akcji na udziały.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest akcjonariuszem w spółce komandytowo-akcyjnej, zarejestrowanej w Polsce - "A" sp. z o.o. SKA.

Zainteresowana planuje objąć nowe udziały wyemitowane w związku z podwyższeniem kapitału spółki "B" zarejestrowanej na Cyprze "płacąc" za te udziały w podwyższonym kapitale spółki cypryjskiej akcjami, które posiada w polskiej spółce komandytowo-akcyjnej, a więc zamieniając akcje w tej spółce na udziały w podwyższonym kapitale spółki cypryjskiej (transgraniczna wymiana akcji na udziały).

W wyniku opisanej transakcji - w której uczestniczyć będzie także drugi akcjonariusz SKA - "B" uzyska bezwzględną większość głosów w "A" sp. z o.o. SKA.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z ww. transakcją po stronie Wnioskodawczyni powstanie przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, wymiana akcji posiadanych przez Nią w polskiej spółce komandytowo-akcyjnej na udziały w podwyższonym kapitale zakładowym spółki zarejestrowanej na Cyprze nie spowoduje po stronie Zainteresowanej powstania przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych, co od 1 stycznia 2011 r. expressis verbis wynika z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W opinii Wnioskodawczyni, wskazać należy w pierwszej kolejności, iż co do zasady objęcie akcji bądź udziałów w spółce mającej osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny do tej spółki powoduje powstanie po stronie wnoszącego przychodu z tytułu udziału w zyskach kapitałowych, w wysokości odpowiadającej wartości nominalnej objętych w ten sposób udziałów (akcji). Wynika to z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W dalszej kolejności należy jednak podkreślić, że polski ustawodawca odmiennie uregulował skutki podatkowe objęcia udziałów (akcji) spółki w sytuacji, gdy objęcie następuje w zamian za udziały (akcje) w innej spółce, a obie spółki, których udziały (akcje) wymieniane są na skutek tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Zgodnie z art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązującym w polskim systemie prawnym od dnia 1 stycznia 2011 r., jeżeli spółka nabywa od udziałowców (akcjonariuszy) innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

Powyższy przepis wprowadzony został celem dostosowania polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przepisów prawa wspólnotowego, w szczególności przepisów Dyrektywy Rady 2009/133/WE z 19 października 2009 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia podziałów, podziałów przez wydzielenie wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby SE lub SCE z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego.

Z uwagi na brzmienie powyższego przepisu, w sytuacji takiej jak przedstawiona w treści opisu zdarzenia przyszłego, gdzie spółka cypryjska "B" nabędzie od Wnioskodawczyni - akcjonariusza "A" sp. z o.o. SKA Jej akcje w tej spółce, uzyskując w ten sposób bezwzględną większość głosów w "A" sp. z o.o. SKA (w związku z udziałem w transakcji także drugiego akcjonariusza) i jednocześnie przekaże Zainteresowanej, w zamian za nabyte akcje, własne udziały, wartość udziałów w podwyższonym kapitale "B", przekazanych Wnioskodawczyni przez tą spółkę, nie będzie zaliczona do przychodów Zainteresowanej.

Z uwagi na powyższe Wnioskodawczyni stwierdza, iż Jej stanowisko należy uznać za prawidłowe w pełnym zakresie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Przepisy art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

W świetle zapisu art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Artykuł 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy stanowi, iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Zgodnie z art. 17 ust. 1a ww. ustawy, przychód określony w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu:

Z uwagi na to, że w przedmiotowym wniosku Wnioskodawczyni posiadająca miejsce zamieszkania w Polsce zamierza wnieść posiadane akcje w polskiej spółce osobowej do spółki z siedzibą na Cyprze, w przedmiotowej sprawie należy odwołać się do umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523).

W sytuacji uzyskania przychodu z kapitałów pieniężnych zastosowanie znajdzie art. 13 ust. 4 ww. umowy zatytułowany "Zyski z przeniesienia własności majątku", z treści którego wynika, że zyski z przeniesienia tytułu własności majątku, inne niż wymienione w ustępach 1, 2 i 3, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

W konsekwencji przychód w wysokości odpowiednio wartości nominalnej udziałów wydanych przez spółkę w zamian za aport podlegać będzie opodatkowaniu w miejscu zamieszkania Wnioskodawczyni, a więc w Polsce i należy skutki podatkowe przedmiotowej transakcji ocenić w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tle analizy przytoczonych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, że jeżeli aport wniesiony do spółki kapitałowej w postaci składnika majątku niestanowiącego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (wkład niepieniężny), następuje w warunkach, o których mowa w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy podatkowej, to u wnoszącego taki wkład powstanie przychód kwalifikowany do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych.

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Na mocy art. 1 pkt 16 lit. e) ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2010 r. Nr 226, poz. 1478) ustawodawca dodał po ustępie 8 przepisu art. 24 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nowy ustęp 8a i ustęp 8b, obowiązujące od dnia 1 stycznia 2011 r.

Jak stanowi art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., jeżeli spółka nabywa od udziałowców (akcjonariuszy) innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

Natomiast stosownie do treści art. 24 ust. 8b ww. ustawy, w przypadku gdy spółka nabywająca lub spółka, której udziały (akcje) są nabywane, nie posiada siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis ust. 8a stosuje się, jeżeli jest ona podmiotem wymienionym w załączniku nr 3 do ustawy, lub spółką mającą siedzibę lub zarząd w innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej państwie Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Zgodnie z przepisem art. 13 ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2010 r. Nr 226, poz. 1478), przepisy ustaw zmienianych w art. 1-3, w brzmieniu nadanym znowelizowaną ustawą, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionych strat) od dnia 1 stycznia 2011 r., z wyjątkiem:

Mając zatem na uwadze uregulowania prawne wynikające z zacytowanego art. 24 ust. 8a oraz art. 24 ust. 8b, a także treść przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego - w szczególności fakt, iż w wyniku wniesienia akcji polskich do spółki cypryjskiej, spółka cypryjska uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której dotyczą akcje polskie - stwierdzić należy, iż w momencie objęcia udziałów w spółce cypryjskiej będącej odpowiednikiem polskiej spółki z ograniczona odpowiedzialnością w zamian za akcje w polskiej spółce osobowej, wartość otrzymanych udziałów w spółce cypryjskiej nie będzie zaliczona do przychodów Wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.