ILPB2/415-15/12-3/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2011 r. (data wpływu 30 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wspólnika o ograniczonej albo nieograniczonej odpowiedzialności, spółki osobowej z siedzibą na terytorium Republiki Cypru oraz w zakresie opodatkowania dochodu wspólnika spółki osobowej z siedzibą na terytorium Republiki Cypru z tytułu wypłaty zysku - jest prawidłowe.

W dniu 30 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej z siedzibą na terytorium Republiki Cypru, w zakresie opodatkowania wspólnika o ograniczonej albo nieograniczonej odpowiedzialności, spółki osobowej z siedzibą na terytorium Republiki Cypru oraz w zakresie opodatkowania dochodu wspólnika spółki osobowej z siedzibą na terytorium Republiki Cypru z tytułu wypłaty zysku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni zamierza zostać wspólnikiem spółki osobowej z siedzibą w Republice Cypru (określanej w dalszej części skrótem "Spółka"). Spółka, do której przystąpi Zainteresowana, będzie odpowiednikiem polskiej spółki komandytowej (limited partnership). Podobnie jak w przypadku polskiej spółki komandytowej, w limited partnership przynajmniej jeden wspólnik odpowiada za zobowiązania spółki całym swoim majątkiem bez ograniczeń, a odpowiedzialność przynajmniej jednego wspólnika ograniczona jest do wysokości wniesionych wkładów do spółki. W Spółce Wnioskodawczyni będzie pełniła funkcję wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności - odpowiednika polskiego komplementariusza, bądź wspólnika o ograniczonej odpowiedzialności - odpowiednika polskiego komandytariusza.

Spółka będzie pełnić funkcję spółki holdingowej posiadającej udziały/akcje w spółkach mających siedzibę w krajach Unii Europejskiej. Spółka może prowadzić działalność, jako fundusz inwestycyjny na podstawie zezwolenia wydanego przez odpowiedni organ nadzoru finansowego.

Dochód limited partnership przypadający na wspólników o nieograniczonej oraz ograniczonej odpowiedzialności podlega opodatkowaniu bezpośrednio u tych wspólników. Limited partnership, podobnie jak polska spółka komandytowa nie jest bowiem podatnikiem podatku dochodowego. Przychody i koszty osiągane przez Spółkę przyporządkowane są do ich wspólników, proporcjonalnie do posiadanego przez nich udziału w Spółce.

Zainteresowana jest polskim rezydentem podatkowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Tutejszy organ podatkowy informuje, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania nr 2 i nr 3 przedstawione we wniosku. Natomiast w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 1 w dniu 29 marca 2012 r. wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie - interpretacja indywidualna nr ILPB2/415-15/12-2/JK.

Zdaniem Wnioskodawczyni - w odniesieniu do pytania nr 2 i nr 3 - uzyskiwany przez Nią dochód z tytułu bycia wspólnikiem (o nieograniczonej bądź ograniczonej odpowiedzialności) w Spółce będzie podlegał w Polsce zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych zarówno na etapie jego powstania w Spółce jak i w momencie podziału zysków przez Spółkę pomiędzy jej wspólników.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm. - określanej w dalszej części skrótem "ustawa o PIT"), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 4a ustawy o PIT, przepis art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 7 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku podpisanej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523 - określanej w dalszej części skrótem "UPO"), zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko do takiej wysokości, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 UPO, określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

Wnioskodawczyni wskazuje przy tym, iż w doktrynie międzynarodowego prawa podatkowego przyjmuje się, że bycie wspólnikiem spółki osobowej oznacza posiadanie stałej placówki w państwie, gdzie prowadzi się działalność za pośrednictwem spółki osobowej (B. Brzeziński "Modelowa Konwencja OECD, Komentarz" s. 323).

W konsekwencji dochody uzyskiwane przez Zainteresowaną z tytułu bycia wspólnikiem o nieograniczonej albo ograniczonej odpowiedzialności w Spółce, traktowane będą jako zyski z działalności gospodarczej osiągane za pośrednictwem stałego zakładu, a co za tym idzie będą co do zasady podlegały opodatkowaniu cypryjskim podatkiem dochodowym. Tym samym również na gruncie UPO dochody te regulowane będą postanowieniami art. 7, zgodnie z którym Republice Cypryjskiej przysługuje prawo ich opodatkowania.

Powyższa kwalifikacja dotyczyć będzie całości dochodów Wnioskodawczyni, jako wspólnika o nieograniczonej albo ograniczonej odpowiedzialności, osiąganych z tytułu udziału w zyskach Spółki. Przy czym w związku z pełnieniem przez Spółkę funkcji podmiotu holdingowego dla grupy spółek kapitałowych z siedzibą na terytorium UE, istotną część jej dochodów stanowić będą dywidendy wypłacane przez spółki zależne.

W opinii Zainteresowanej, na gruncie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w tym na gruncie art. 10 ust. 4 UPO, przyjmuje się zasadę, iż w przypadku, gdy wypłacane dywidendy związane są z działalnością położonego w umawiającym się państwie zakładu, dochody z tytułu dywidend przypisywane są temu zakładowi i opodatkowywane zgodnie z regulacjami art. 7.

Jak się podkreśla w doktrynie międzynarodowego prawa podatkowego, wymóg przypisywania dywidend, odsetek, czy należności licencyjnych do zysków zakładu jest konsekwencją przyjęcia na gruncie art. 7 Konwencji fikcji prawnej, umożliwiającej podatkowe traktowanie stałego zakładu tak, jakby był to podmiot niezależny od przedsiębiorstwa. Tym samym do stałego zakładu należy przypisać zyski, które osiągnąłby, gdyby działał jako niezależne przedsiębiorstwo. Z tego punktu widzenia uzasadnione jest, że zyski stałego zakładu powinny uwzględniać również dochody osiągnięte z praw majątkowych (takich jak akcje, czy wierzytelności) posiadanych przez ten zakład (B. Brzeziński "Model Konwencji OECD. Komentarz" s. 678).

Spółka jako podmiot holdingowy, będzie właścicielem udziałów w spółkach z grupy. To Spółka, a nie jej wspólnicy będzie zatem właścicielem dywidend wypłacanych przez podmioty od niej zależne. Tym samym, zdaniem Wnioskodawczyni, nie może być wątpliwości, że dochody uzyskiwane przez Spółkę z tytułu dywidend i innych udziałów w zyskach spółek z grupy, związane będą z działalnością zakładu i jemu przypisane.

W konsekwencji, dochody uzyskiwane przez Zainteresowaną, jako wspólnika o nieograniczonej albo ograniczonej odpowiedzialności, z tytułu udziału w Spółce (zarówno na etapie ich powstania, jak i w momencie ich faktycznej wypłaty na rzecz wspólników), stanowić będą dla Niej w całości dochody uzyskiwane poprzez położony na terytorium Cypru stały zakład, które zgodnie z postanowieniami art. 7 UPO mogą podlegać opodatkowaniu na Cyprze.

W tej sytuacji, zgodnie z postanowieniami art. 24 ust. 1 UPO dochody uzyskiwane przez Wnioskodawczynię z tytułu udziału w zyskach Spółki, przysługujące Jej jako wspólnikowi o nieograniczonej albo ograniczonej odpowiedzialności, będą podlegały w Polsce zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym. Tym samym na podstawie art. 27 ust. 8 ustawy o PIT podatek dochodowy należny od dochodów uzyskiwanych przez Zainteresowaną ustalany będzie z zastosowaniem metody wyłączenia z progresją. Oznacza to, że określając należny podatek dochodowy od osób fizycznych Wnioskodawczyni do dochodów podlegających opodatkowaniu, uzyskiwanych na terytorium Polski dodawać będzie zwolnione z podatku dochody z tytułu udziału w zyskach Spółki i od sumy tych dochodów liczyć będzie podatek wg skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o PIT. Następnie ustali stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów i ustaloną w ten sposób stopę procentową zastosuje do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Na potwierdzenie prezentowanego stanowiska Wnioskodawczyni powołała szereg indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Zainteresowana wskazała przy tym, iż odpowiednie zapisy umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Słowacką w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku są tożsame z powołanymi zapisami umowy polsko-cypryjskiej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

Końcowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu informuje, iż powołane przez Zainteresowaną interpretacje zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Zauważyć jednak należy, iż opisany przez Wnioskodawczynię sposób opodatkowania dochodów znajdzie zastosowanie jedynie w przypadku, gdy w istocie pozarolnicza działalność gospodarcza na terytorium Cypru prowadzona będzie za pośrednictwem znajdującego się tam zakładu, a w świetle, niepodlegających interpretacji przez Ministra Finansów, przepisów prawa cypryjskiego przychody uzyskiwane na terytorium Cypru, stanowić będą przychody ze źródła określanego jako pozarolnicza działalność gospodarcza, w tym w szczególności wskazane we wniosku dochody nie będą kwalifikowane do przychodów, o których mowa w art. 10 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie w dniu 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.