ILPB2/415-1432/10-4/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2010 r. (data wpływu 23 grudnia 2010 r.), uzupełnionym w dniu 21 marca 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru - jest prawidłowe.

W dniu 23 grudnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru.

W związku ze stwierdzeniem braków formalnych, o których mowa w art. 14f § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa pismem z dnia 9 marca 2011 r. nr ILPB2/415-1432/10-2/JK, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ, a jego uzupełnieniem przez Zainteresowanego nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 9 marca 2011 r., zaś w dniu 21 marca 2011 r. (data nadania 17 marca 2011 r.) do tut. organu wpłynęła odpowiedź na wezwanie, w której Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca posiada miejsce zamieszkania na terytorium Polski i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski. Zainteresowany sprawuje funkcję dyrektora w spółce kapitałowej zarejestrowanej na Cyprze i będącej cypryjskim rezydentem podatkowym. w spółce cypryjskiej poza Wnioskodawcą, funkcje dyrektorskie pełnią trzej cypryjscy rezydenci podatkowi oraz jeden polski rezydent podatkowy, czyli razem pięć osób. Wnioskodawca będzie otrzymywać od spółki cypryjskiej wynagrodzenie z tytułu pełnienia obowiązków dyrektora w tej spółce.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy całkowity dochód, uzyskiwany przez Wnioskodawcę z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce będącej cypryjskim rezydentem podatkowym będzie zwolniony z opodatkowania w Polsce, przy czym Zainteresowany będzie zobowiązany do uwzględnienia tego dochodu dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu Wnioskodawcy podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji w radzie dyrektorów (zarządzie) Spółki mającej siedzibę na Cyprze jest zwolnione z opodatkowania w Polsce. Jednak dochód ten może być wzięty pod uwagę przy obliczaniu stawki podatku dochodowego od pozostałego dochodu osiąganego przez Zainteresowanego w Polsce (tzw. zwolnienie z progresją).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm., dalej jako: "ustawa o p.d.o.f."), osoby fizyczne, które mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Z kolei art. 4a ustawy o p.d.o.f. stanowi, iż przepisy art. 3 ust. 1 tej ustawy, stosuje się z uwzględnieniem umów międzynarodowych w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W związku z uzyskiwanym wynagrodzeniem z tytułu pełnienia funkcji w radzie dyrektorów spółki będącej cypryjskim rezydentem podatkowym, zastosowanie znajdzie art. 16 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523, dalej jako: "UPO").

Zgodnie z tym przepisem, w polskiej wersji językowej UPO, wynagrodzenia dyrektorów inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie (w przypadku będącym przedmiotem wniosku w Polsce) osiąga z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie (w przypadku będącym przedmiotem wniosku na Cyprze), mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie (czyli na Cyprze).

Artykuł 30 UPO stanowi, że umowę sporządzono w językach polskim, greckim i angielskim, przy czym wszystkie teksty są jednakowo autentyczne natomiast w przypadku rozbieżności przy interpretacji, tekst angielski będzie uważany za rozstrzygający.

Z tego względu, w celu prawidłowej interpretacji art. 16 UPO należy sięgnąć do wersji angielskiej UPO. Artykuł 16 UPO w wersji angielskiej posługuje się terminem "board of directors" (rada dyrektorów) nie zaś "rada nadzorcza". Rada dyrektorów stanowi zaś odpowiednik zarządu, nie zaś rady nadzorczej. Oznacza to, iż art. 16 UPO znajduje zastosowanie do wynagrodzeń wypłacanych w zamian za pełnienie funkcji dyrektorskich (zarządu) w spółce cypryjskiej.

Przegląd treści postanowień wielu umów w zakresie unikania podwójnego opodatkowania i porównanie ich z wersjami anglojęzycznymi prowadzi do wniosku, że pojawiający się termin "board of directors" różnie jest tłumaczony, przy czym wyraźna jest tendencja do interpretowania go jako organu o kompetencjach zarządczych. w świetle powyższego - zdaniem Wnioskodawcy - należy stwierdzić, że zgodnie z postanowieniami angielskiej wersji UPO (wersji rozstrzygającej) art. 16 dotyczy wynagrodzeń dyrektorów (zarządu) i innych należności, jakie uzyskują oni także z tytułu sprawowania wszelkich funkcji członków organów zarządzających spółek prawa cypryjskiego.

Postanowienie w umowie, że danego rodzaju dochód "może podlegać" opodatkowaniu w jednym z państw (tu: na Cyprze) oznacza, że Cypr posiada uprawnienie do opodatkowania wynagrodzenia dyrektorów. To czy wynagrodzenie dyrektorów będzie faktycznie opodatkowane na Cyprze, zależy wyłącznie od wewnętrznego ustawodawstwa podatkowego Cypru.

Zasady opodatkowania wynagrodzenia dyrektorów spółek cypryjskich osiąganych przez osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania w Polsce reguluje art. 24 ust. 1 lit. a) UPO. Postanowienie to wskazuje, że jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska będzie zwalniać taki dochód lub majątek od opodatkowania.

Zatem, skoro wynagrodzenie dyrektorów może być opodatkowane na Cyprze (tj. Cypr posiada uprawnienie do jego opodatkowania), zastosowanie znajdzie art. 24 ust. 1 lit. a) UPO.

W konsekwencji, dochody takie będą zwolnione z opodatkowania w Polsce (tzw. zwolnienie z progresją). Wniosek ten znajduje pełne zastosowanie bez względu na fakt, czy zgodnie z wewnętrznym ustawodawstwem cypryjskim dochód ten jest faktycznie opodatkowany na Cyprze.

W świetle powyższego, otrzymywane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie, z tytułu pełnienia funkcji dyrektora, powinno podlegać zwolnieniu od podatku dochodowego w Polsce. Dochód ten będzie jednak brany pod uwagę przy obliczaniu stawki podatkowej.

Powyższe stanowisko potwierdzają liczne interpretacje Ministra Finansów wydane w indywidualnych sprawach, w tym przykładowo, pismo:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 czerwca 2010 r., (znak IPPB2/415 -291/10-2/MR),

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 czerwca 2010 r. (znak IBPBII/1/415 -359/10/ŚS),

* Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 29 czerwca 2010 r. (znak ITPB1/415 -348/10/AK).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), zwanej dalej u.p.d.o.f., osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Powołane przepisy - w myśl art. 4a ww. ustawy - stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W myśl art. 16 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523) zwanej dalej Umową, wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie.

Powyższy przepis reguluje zasady opodatkowania wynagrodzeń i innych podobnych należności dyrektorów uzyskiwanych z tytułu członkowstwa w radzie nadzorczej spółki.

Artykuł 30 ww. umowy międzynarodowej stanowi, iż w przypadku trudności interpretacyjnych jej postanowień, rozstrzygające jest brzmienie przepisów zawarte w tekście angielskim.

Postanowienia art. 16 Umowy w wersji angielskiej odnoszą się jednoznacznie do wszelkich wynagrodzeń wypłaconych w zamian za pełnienie funkcji członka w organie określanym jako "the board of directors" ("rada dyrektorów"), który powinien być rozumiany szerzej niż "rada nadzorcza" w rozumieniu przepisów polskiego Kodeksu spółek handlowych. Oznacza to, że art. 16 Umowy znajdzie również zastosowanie do wynagrodzeń wypłacanych w zamian za pełnienie funkcji zarządczych w spółce cypryjskiej.

W przedmiotowej sprawie, zgodnie z przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego, Wnioskodawcą będzie otrzymywać wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru.

W myśl art. 16 Umowy, dochód osoby mającej zamieszkanie na terytorium Polski pełniącej funkcję dyrektora spółki mającej siedzibę na Cyprze, może być opodatkowany w państwie źródła, tj. na Cyprze oraz w państwie rezydencji, tj. w Polsce. Jednocześnie w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Polsce, zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a) Umowy należy zastosować określoną w Umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania, w tym wypadku jest to tzw. metoda wyłączenia z progresją. Stosownie do tej metody, jeżeli podatnik, który jest polskim rezydentem, osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie postanowieniami dwustronnej Umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska będzie zwalniać taki dochód lub majątek od opodatkowania.

Postanowienie w umowie, że danego rodzaju dochód "może podlegać" opodatkowaniu w jednym z państw (najczęściej w państwie źródła) nie oznacza, że podatnik może wybrać państwo, w którym opodatkuje swój dochód i zapłaci podatek. Postanowienie to wskazuje natomiast, że państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód, bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w drugim państwie (państwie rezydencji). Przypisanie prawa do opodatkowania nie ma tutaj charakteru wyłączności.

Sposób opodatkowania tego rodzaju dochodów na Cyprze nie wpływa na sytuację Wnioskodawcy na gruncie polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie wyklucza to bowiem zastosowania metody unikania podwójnego opodatkowania, przewidzianej stosowną konwencją międzynarodową. Rzeczpospolita Polska, zawierając umowę bilateralną z Cyprem, nie wyzbyła się bowiem uprawnienia do opodatkowania tych dochodów. w sytuacji, gdy zapis umowy mówi, że dochody mogą być opodatkowane w państwie źródła, nie oznacza to, że państwo rezydencji nie ma prawa ich opodatkować, natomiast obowiązkiem państwa rezydencji w takiej sytuacji jest zapewnienie uniknięcia podwójnego opodatkowania takich dochodów poprzez zastosowanie metody określonej w umowie.

Artykuł 24 ust. 4 Umowy stanowi, że jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem tej Umowy dochód lub majątek będący własnością osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie jest zwolniony z podatku w tym Państwie, wówczas to Państwo może jednak przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku takiej osoby wziąć pod uwagę dochód lub majątek zwolniony z opodatkowania.

Zgodnie z powyższym, dochód uzyskany przez podatnika z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce na Cyprze jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, przy czym jeżeli podatnik uzyskałby w danym roku podatkowym inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce, dochód uzyskany na Cyprze powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Podatek określa się wówczas, stosownie do art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w następujący sposób:

Reasumując, uzyskiwane przez Zainteresowanego dochody z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru będą podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 umowy, tj. na Cyprze i w Polsce. Jednakże w Polsce należy uniknąć podwójnego opodatkowania, stosując określoną w art. 24 ust. 1 lit. a) umowy w zw. z art. 27 ust. 8 u.p.d.o.f., tzw. metodę wyłączenia z progresją.

Jednocześnie, w odniesieniu do przywołanych przez Wnioskodawcę rozstrzygnięć organów podatkowych, tut. Organ informuje, że wydane zostały one w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania, ani konsekwencji wiążących, w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.