ILPB2/415-1332/10-4/ES

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25 listopada 2010 r. (data wpływu 29 listopada 2010 r.), uzupełnionym pismami: z dnia 30 listopada 2010 r. (data wpływu: 1 grudnia 2010 r., 3 grudnia 2010 r. oraz 9 grudnia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi meldunkowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi meldunkowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 15 maja 2008 r. Wnioskodawca wraz z żoną nabyli lokal mieszkalny wraz z udziałem w gruncie na zasadach współwłasności ustawowej. W dniu 29 czerwca 2010 r. małżonkowie dokonali zbycia tego lokalu mieszkalnego. Ponadto Zainteresowany wyjaśnił, że od dnia 23 września 2008 r. do dnia 27 października 2009 r. jedynie małżonka Wnioskodawcy była zameldowana na pobyt stały we wskazanym lokalu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, - zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2004 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części, spółdzielczego prawa własnościowego do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarcze i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub wskazanych praw majątkowych - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpi to zbycie.

Z dniem 1 stycznia 2007 r. ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588) wprowadzono zmianę zasad opodatkowania przychodów i odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy p.d.o.f. Zgodnie z art. 21 ustawy zmieniającej, do uzyskanych dochodów (poniesionych strat) od stycznia 2007 r. mają zastosowanie przepisy w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy p.d.o.f. zwalnia od podatku dochodowego przychody uzyskane z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim prawie, spółdzielczego prawa własnościowego do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie - jeżeli podatnik był zameldowany w wymienionym budynku lub lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22. W ustępie 21 art. 21 ustawy p.d.o.f. został wprowadzony wymóg złożenia w terminie 14 dni od dokonanego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego oświadczenia o spełnieniu warunków zwolnienia.

Stosownie do przepisu art. 21 ust. 22 ustawy p.d.o.f. zwolnienie ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy p.d.o.f stanowi, że z zastrzeżeniem ust. 21 i 22 warunkiem zwolnienia przychodu uzyskanego między innymi ze sprzedaży mieszkania jest spełnienie przez podatnika wymogu zameldowania w zbywanym mieszkaniu, na pobyt stały, przez okres co najmniej 12 miesięcy przed datą zbycia. Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy p.d.o.f. podatnikiem jest każdy z małżonków osiągający dochód. Oznacza to, że odrębnie dla każdego z małżonków ustalana jest podstawa opodatkowania, w tym prawo do odliczeń i zwolnień. Przy braku zastrzeżenia zawartego w ust. 22 art. 21 ustawy p.d.o.f. nie budzi wątpliwości to, że przychód uzyskany ze sprzedaży mieszkania, jako składnika majątku wspólnego, stanowiłby podstawę opodatkowania u każdego z małżonków stosownie do udziału w majątku wspólnym, a wobec odrębnej podmiotowości podatkowej każdego z małżonków uzasadniony byłby pogląd, że każdy z małżonków, by uzyskać zwolnienie podatkowe musiałby spełnić warunki ustawowe zwolnienia, tj. zameldowanie przez wskazany okres i złożenie ustawowego oświadczenia.

Zasady powyższe należy jednak oceniać, w przypadku rozpatrywania zwolnienia przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) przez małżonków, przy uwzględnieniu zastrzeżenia wynikającego z przepisu art. 21 ust. 22 ustawy p.d.o.f., który stanowi, że zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy p.d.o.f. ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków. Zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 126 ma charakter zwolnienia przedmiotowego, zaś zapis ustępu 22, zgodnie z którym zwolnienie ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków oznacza, że obejmuje całość przychodów ze zbycia nieruchomości lub praw majątkowych, nawet w przypadku spełnienia przesłanki zwolnienia przez przynajmniej jednego z małżonków (WSA we Wrocławiu wyrok z dnia. lipca 2009 r. sygn. akt I SA/Wr.../09 podobnie WSA w Gliwicach, wyrok z dnia. czerwca 2009 r. sygn. akt I SA/Gl.../09).

Także WSA w Bydgoszczy w wyroku z dnia. lutego 2009 r. sygn. akt I SA/Bd../09 uznał, iż sprzedaż przez małżonków nieruchomości nabytej w latach 2007-2008 jest zwolniona z podatku dochodowego, jeżeli chociażby jeden z tych małżonków był w niej zameldowany na okres co najmniej 12 miesięcy przed datą zbycia.

Podobne stanowisko wyraził WSA w Lublinie w wyroku z dnia. stycznia 2009 r. sygn. akt I SA/Lu.../08, w którym uznał, iż "brzmienie przepisów art. 21 ust. 1 pkt 126 i art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że spełnienie warunku niezbędnego do skorzystania z ulgi meldunkowej przez jednego z małżonków / przesłanki zameldowania przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy w zbywanym lokalu / powoduje, że z przedmiotowej ulgi mogą skorzystać łącznie oboje małżonkowie. Dzielenie dochodu ze sprzedaży mieszkania w celu jego opodatkowania z powodu nie spełnienia przez jednego z nich ww. przesłanki nie ma uzasadnienia w przepisach ww. ustawy, ani w żadnych innych".

Skoro w odniesieniu do ulgi meldunkowej ustawodawca formułuje zapis, że zwolnienie ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków, to warunki zwolnienia muszą być w odniesieniu do nich rozpatrywane łącznie. Przepis art. 21 ust. 22 ustawy p.d.o.f. mówi o zastosowaniu zwolnienia łącznie dla małżonków, nie wprowadza natomiast wymogu, by przesłanki zwolnienia zaistniały dla każdego z małżonków odrębnie.

Z kolei w odniesieniu do drugiego pytania Zainteresowany, w oparciu o wyrok WSA w Warszawie z dnia. kwietnia 2010 r. sygn. akt III SA/Wa uważa, iż ulga meldunkowa powinna dotyczyć całości sprzedanej nieruchomości, tzn. gruntu i posadowionego na nim budynku mieszkalnego, co nie wynika z samej treści u.p.d.o.f., ale z przepisów k.c., które stanowią, że grunt i posadowione na nich budynki stanowią całość nieruchomości i nie mogą być przedmiotem odrębnej sprzedaży. Takiej też sprzedaży dokonał Wnioskodawca. Lokal mieszkalny został sprzedany wraz z gruntem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

Z kolei w myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2009 r. Nr 209, poz. 1316), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy zmienianej w art. 1 (ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Z uwagi na fakt, iż przedmiotowe mieszkanie zostało nabyte w 2008 r. w rozpatrywanej sprawie mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Jednakże, zgodnie z zapisem art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

Zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika (art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy jednak zaznaczyć, iż stosownie do art. 8 ust. 3 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316), oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., podatnicy składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy zmienianej w art. 1. W przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, 14-dniowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., nie ma zastosowania.

Wobec powyższego zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy uzależnione jest od spełnienia łącznie dwóch warunków:

* zameldowania na pobyt stały przez okres nie krótszy niż dwunastomiesięczny przed datą zbycia,

* złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 22 cyt. powyżej ustawy, zwolnienie o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 tej ustawy, ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków. Oznacza to, iż w razie zbycia lokalu stanowiącego współwłasność obojga małżonków, każdy z małżonków, jako odrębny podatnik, uzyska dochód w wysokości połowy wartości prawa, a zatem kwestię zastosowania zwolnienia należy rozpatrywać odrębnie w stosunku do każdego z małżonków.

Tym samym dwunastomiesięczny okres zameldowania na pobyt stały należy liczyć odrębnie dla każdego z małżonków.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca nie był zameldowany w przedmiotowym lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą jego zbycia nie przysługuje Mu prawo do skorzystania z tzw. "ulgi meldunkowej".

Z kolei w odniesieniu do kwestii, czy ulga meldunkowa powinna dotyczyć gruntu tut. Organ przedstawia co następuje.

Z analizy przepisów: art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) w związku z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wynika, iż przedmiotowe zwolnienie ma zastosowanie wyłącznie do przychodów uzyskanych z tytułu zbycia rzeczy i praw w nim wymienionych (art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy), a nie wszystkich, o których mowa jest w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) tej ustawy. A więc zakres przedmiotowy art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie jest tożsamy z zakresem przedmiotowym zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że "ulga meldunkowa" nie dotyczy zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodu ze sprzedaży gruntu, bowiem zwolnienie to dotyczy wyłącznie uzyskanych przychodów z odpłatnego zbycia: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Ponadto należy wskazać, iż wyroki sądów nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem tut. Organu tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Z uwagi na to, że wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez jednego ze współwłaścicieli przedmiotowego mieszkania, zaznacza się, iż interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla drugiego z nich, tj. żony Zainteresowanego. Małżonka Wnioskodawcy chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.