ILPB2/415-116/09-3/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 2 lutego 2009 r. (data wpływu 4 lutego 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania nabycia mieszkania na preferencyjnych zasadach - jest:

* prawidłowe w kwestii pojęcia ceny rynkowej,

* nieprawidłowe w kwestii opodatkowania dochodu między ceną rynkową a ceną zakupu mieszkania.

W dniu 4 lutego 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania nabycia mieszkania na preferencyjnych zasadach.

W związku ze stwierdzeniem braków formalnych, pismem z dnia 15 kwietnia 2009 r. nr ILPB2/415-116/09-2/JK, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia - w terminie 7 dni od dnia doręczenia przedmiotowego wezwania - wniosku poprzez podanie nazwiska i pierwszego imienia Wnioskodawczyni w części B.1. poz. 9 wniosku ORD-IN oraz wskazanie przyczyny złożenia dwóch jednakowo brzmiących wniosków.

W ww. wezwaniu poinformowano, iż w przypadku braku odpowiedzi na wezwanie, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu przyjmie, że Wnioskodawczynią jest Pani oraz wydana zostanie jedna interpretacja indywidualna w oparciu o zdarzenie przyszłe przedstawione w obydwu wnioskach.

Jednocześnie wskazano, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ, a jego uzupełnieniem przez Wnioskodawczynię nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 15 kwietnia 2009 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 17 kwietnia 2009 r.). Do dnia dzisiejszego do tut. organu nie wpłynęła odpowiedź na przedmiotowe wezwanie.

Wobec powyższego zgodnie z pouczeniem zawartym w wezwaniu Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu przyjął, iż Wnioskodawczynią jest Pani i wydał jedną interpretację indywidualną w oparciu o treść zdarzeń przyszłych przedstawionych w obydwu wnioskach o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W przedmiotowych wnioskach zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Zainteresowana jest emerytem. Jej ostatni stosunek pracy z jednostką Lasów Państwowych Nadleśnictwem P został rozwiązany w wyniku przejścia na emeryturę. Zgodnie z art. 40a ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2005 r. Nr 45, poz. 435 z późn. zm.) pracownicy oraz byli pracownicy Lasów Państwowych mający co najmniej trzyletni okres zatrudnienia w Lasach Państwowych mają prawo do nabycia lokali mieszkalnych z zastosowaniem obniżki ceny sprzedaży. Nadleśnictwo ogłosiło w grudniu 2008 r. nabór ofert na sprzedaż wolnego lokalu mieszkalnego (pustostanu) w trybie art. 40a ww. ustawy. Wnioskodawczyni chce skorzystać z tej oferty.

Zainteresowana wskazuje, że spełnia wymogi dotyczące obniżki (w związku z przepracowaną liczbą lat w Lasach Państwowych ma prawo do 95% obniżki), ale nie jest najemcą lokalu, który zamierza kupić.

Prawdopodobnie Wnioskodawczyni nie będzie również jedyną osobą zainteresowaną kupnem.

W takim przypadku cena lokalu zostanie wyłoniona przez licytację. W wyniku licytacji cena lokalu może znacznie przekroczyć cenę wywoławczą, ustaloną przez rzeczoznawcę.

W konsekwencji tego, mieszkanie, którego wartość rynkowa wynosi np. 150.000,00 zł zostanie wylicytowane do kwoty np. 450.000,00 zł (nabywca z uprawnieniami do obniżki i tak zapłaci tylko 5% wylicytowanej kwoty).

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 93 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnione od podatku dochodowego są dochody uzyskane z tytułu zakupu zakładowych budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych przez dotychczasowych najemców - w wysokości odpowiadającej różnicy między ceną rynkową tych budynków lub lokali a ceną zakupu. Jeżeli zakupu dokonuje nie najemca, to nie korzysta on z wyżej wymienionego zwolnienia z podatku dochodowego. Musi odprowadzić podatek dochodowy od różnicy między ceną rynkową lokalu a ceną zakupu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawczyni, wartość rynkową określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w normalnym obrocie (bez żadnych preferencji) rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. W związku z tym ceną rynkową nie może być wylicytowana cena sprzedaży lokalu mieszkalnego, ponieważ jest ona zawyżona z uwagi na szczególne uprawnienia (prawo do zniżki) osób uprawnionych do licytacji. Wylicytowana cena sprzedaży na pewno nie zostałaby osiągnięta, gdyby np. nabywca mieszkania wystawił mieszkanie do powtórnej sprzedaży.

Zainteresowana wskazuje również, że dochód osiągnięty w omawianym przypadku, w wyniku zastosowania obniżki wylicytowanej ceny sprzedaży lokalu mieszkalnego przez uprawnionego emeryta Lasów Państwowych, powinien być rozliczony według obowiązującej w roku osiągnięcia dochodu skali podatkowej. Dochód ten powinien być rozliczony po zakończeniu roku podatkowego do 30 kwietnia następnego roku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

* prawidłowe w kwestii pojęcia ceny rynkowej,

* nieprawidłowe w kwestii opodatkowania dochodu między ceną rynkową a ceną zakupu mieszkania.

Zgodnie z art. 40a ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 45, z. 435 z późn. zm.), Lasy Państwowe mogą sprzedawać nieruchomości zabudowane budynkami mieszkalnymi i samodzielne lokale mieszkalne, zwane dalej "lokalami", oraz grunty z budynkami mieszkalnymi w budowie, nieprzydatne Lasom Państwowym.

W myśl art. 40a ust. 2 ww. ustawy ustalenie ceny nieruchomości przy sprzedaży, o której mowa w ust. 1, następuje na zasadach określonych w przepisach o gospodarce nieruchomościami.

Zgodnie z art. 40a ust. 9 ustawy o lasach pracownicy i byli pracownicy Lasów Państwowych niebędący najemcami lokali przeznaczonych do sprzedaży, pozostających w zarządzie Lasów Państwowych, mają pierwszeństwo nabycia lokali wolnych (pustostanów) lub gruntów z budynkami mieszkalnymi w budowie na warunkach określonych w ust. 4.

Jak stanowi art. 40a ust. 11 cytowanej powyżej ustawy, jeżeli ofertę kupna lokalu wolnego (pustostanu) lub gruntu z budynkiem mieszkalnym w budowie zgłosi więcej niż jedna osoba, sprzedaż następuje w drodze przetargu ograniczonego, w którym uczestniczyć mogą jedynie osoby uprawnione na podstawie ust. 9. Przy zapłacie ceny ustalonej w przetargu ograniczonym ust. 4 stosuje się odpowiednio.

Z treści art. 40a ust. 4 ww. ustawy wynika, że pracownicy i byli pracownicy Lasów Państwowych mający co najmniej trzyletni okres zatrudnienia w Lasach Państwowych, z wyjątkiem osób, z którymi stosunek pracy rozwiązany został bez wypowiedzenia z winy pracownika, posiadają pierwszeństwo nabycia lokali, których są najemcami i w których mieszkają. Cena sprzedaży lokalu podlega łącznemu obniżeniu o 6% za każdy rok zatrudnienia w jednostkach organizacyjnych Lasów Państwowych i o 3% za każdy rok najmu tego lokalu, nie więcej jednak niż o 95%, a spłata należności może zostać rozłożona na 60 rat miesięcznych, przy czym oprocentowanie nie może przekraczać w stosunku rocznym stopy referencyjnej, określającej minimalne oprocentowanie podstawowych operacji otwartego rynku prowadzonych przez Narodowy Bank Polski, powiększonej o 2 punkty procentowe. Jeżeli osobą uprawnioną jest emeryt lub rencista, cena nabycia lokalu ustalona jest na 5% jego wartości.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Problem zakwalifikowania do odpowiedniego źródła przychodów, a co za tym idzie opodatkowania przychodów uzyskanych przez osoby wykupujące na zasadach preferencyjnych nieruchomości na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sprowadza się do ustalenia zależności między nabywcą nieruchomości a jednostką organizacyjną Lasów Państwowych zbywającą tę nieruchomość, tj. istotnym jest czy nabywca jest:

W przypadku, gdy nabywca nieruchomości jest byłym pracownikiem (emerytem, rencistą) jednostki organizacyjnej Lasów Państwowych zbywającej tę nieruchomość przychód osiągnięty przez nabywcę w związku z preferencyjnym nabyciem nieruchomości zakwalifikować należy do przychodów z tzw. innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (uszczegółowieniem tego przepisu jest art. 20 ust. 1 cytowanej ustawy, który w związku z użyciem w nim przez ustawodawcę zwrotu "za przychody z innych źródeł uważa się w szczególności" jedynie przykładowo wymienia tego rodzaju przychody).

Ze zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wynika, że Zainteresowana jest emerytowanym pracownikiem jednostki organizacyjnej Lasów Państwowych, tj. Nadleśnictwa i zamierza nabyć nieruchomość (pustostan) na preferencyjnych zasadach.

Poprzez zakup na preferencyjnych warunkach przedmiotowej nieruchomości Zainteresowana otrzyma świadczenie rzeczowe częściowo odpłatne.

Pod pojęciem świadczeń częściowo odpłatnych należy rozumieć takie świadczenia otrzymywane przez nabywcę, których wartość pokrywa się w części. Mogą to być zarówno świadczenia w naturze, których wartość pokrywa nabywca, jak i inne świadczenia częściowo odpłatne.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W celu ustalenia wartości otrzymanego świadczenia w naturze należy odwołać się do art. 11 ust. 2 cytowanej powyżej ustawy, gdzie wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Ponadto zgodnie z art. 11 ust. 2b ww. ustawy, jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Do opodatkowania przedmiotowego przychodu znajdzie zaś zastosowanie art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 21 ust. 1 pkt 38 tej ustawy.

Stosownie do art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu świadczeń otrzymanych przez emerytów lub rencistów, w związku z łączącym ich uprzednio z zakładem pracy stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunkiem pracy, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 26 i 38 - w wysokości 10% należności.

W myśl art. 30 ust. 3 ww. ustawy zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, 4, 4a, 5 i 13, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania.

Natomiast zgodnie art. 30 ust. 8 cytowanej ustawy dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27.

Stosownie do art. 41 ust. 4 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4, 4a, 5 i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5.

Jednocześnie należy wskazać, iż zgodnie z zapisem art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe lub ekwiwalenty pieniężne w zamian tych świadczeń otrzymywane przez emerytów i rencistów w związku z łączącym ich poprzednio z zakładami pracy stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy lub spółdzielczym stosunkiem pracy oraz od związków zawodowych - do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2.280 zł.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, że uzyskany przez Zainteresowaną dochód z tytułu częściowo odpłatnego świadczenia rzeczowego w postaci różnicy między ceną rynkową nieruchomości (ustaloną w sposób, o którym była mowa powyżej), a ceną faktycznie zapłaconą - będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy do wysokości 2.280 zł, a nadwyżka ponad tę kwotę podlegać będzie opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy zryczałtowanym 10% podatkiem dochodowym, pobieranym przez płatnika bez pomniejszania o koszty uzyskania przychodu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.