ILPB2/415-1094/14-4/ES

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 22 października 2014 r. (data wpływu do Biura KIP w Lesznie 4 listopada 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 stycznia 2015 r. (data wpływu 2 lutego 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odliczeń - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 października 2014 r. Pan złożył do Ministerstwa Finansów wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odliczeń. Pismem z dnia 29 października 2014 r. nr DD3/8213/590/OBQ/14/RD-98740/14 Ministerstwo Finansów - działając na podstawie art. 14b § 6 ustawy - Ordynacja podatkowa oraz § 2 i 3 pkt 1 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego - przekazało wniosek Pana do rozpatrzenia Dyrektorowi Izby Skarbowej w Poznaniu.

Wyjaśnić bowiem należy, że zgodnie ze znowelizowanym art. 14a ustawy - Ordynacja podatkowa, z dniem 1 lipca 2007 r. organem właściwym do dokonywania interpretacji przepisów prawa podatkowego został Minister Finansów.

Natomiast, stosownie do art. 14b § 6 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów upoważnił - w drodze ww. rozporządzenia - dyrektorów pięciu izb skarbowych do wydawania interpretacji indywidualnych w jego imieniu i w ustalonym zakresie, określając jednocześnie właściwość rzeczową i miejscową upoważnionych organów.

W analizowanym przypadku, właściwym miejscowo organem podatkowym do wydania pisemnej interpretacji od dnia 1 lipca 2007 r. jest - w związku z § 6 ww. rozporządzenia - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu.

Z uwagi na fakt, że ww. wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 i § 4 oraz art. 14f § 1 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 19 stycznia 2015 r. nr ILPB2/415-1094/14-2/ES Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Zainteresowanego, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 19 stycznia 2015 r., zaś w dniu 2 lutego 2015 r. (data nadania 27 stycznia 2015 r.) Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W połowie lutego 2014 r. brat Zainteresowanego umieścił matkę w DPS. Jako jedyna osoba z rodzeństwa, Wnioskodawca został zobligowany do ponoszenia opłat za pobyt matki w DPS.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy płacąc za pobyt w DPS Zainteresowany może odliczyć te wydatki, przy rozliczeniu rocznym podatku, a jeżeli tak - to w jakiej formie.

Zdaniem Wnioskodawcy, płacąc za pobyt pomniejsza swój dochód, dlatego powinien sobie to odliczyć.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Tytułem wstępu należy uczynić wskazanie, że przepisy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują możliwości odliczenia wydatków poniesionych z tytułu opłat za pobyt matki w domu pomocy społecznej. Jedynym uregulowaniem na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez pryzmat którego można w ogóle próbować rozpatrywać możliwość odliczenia wydatków poniesionych z tytułu opłat za pobyt matki w domu pomocy społecznej jest tzw. "ulga rehabilitacyjna", ponieważ przewiduje ona możliwość odliczenia od dochodu wydatków zbliżonych do wydatku opisanego we wniosku.

Warunki korzystania z ulgi rehabilitacyjnej zostały określone w art. 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.). Podstawę prawną odliczenia zawiera art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e i art. 30f, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4-4e i 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Podkreślić należy, że stosowanie każdej ulgi podatkowej, w tym ulgi na cele rehabilitacyjne, jest możliwe wyłącznie wówczas, gdy spełnione są wszelkie przesłanki przewidziane w przepisach ustawy.

Odliczeniu w ramach omawianej ulgi podlegają m.in. wydatki poniesione na odpłatność za pobyt na leczeniu w zakładzie lecznictwa uzdrowiskowego, za pobyt w zakładzie rehabilitacji leczniczej, zakładach opiekuńczo-leczniczych i pielęgnacyjno-opiekuńczych oraz odpłatność za zabiegi rehabilitacyjne (art. 26 ust. 7a pkt 6 ww. ustawy).

Wysokość wydatków na cele określone w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7c, ustala się na podstawie dokumentu stwierdzającego ich poniesienie, zawierającego w szczególności: dane identyfikujące kupującego (odbiorcę usługi lub towaru) i sprzedającego (towar lub usługę), rodzaj zakupionego towaru lub usługi oraz kwotę zapłaty (art. 26 ust. 7 pkt 4 ww. ustawy).

Wydatki, o których mowa w ust. 7a, podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie (art. 26 ust. 7b ww. ustawy).

Stosownie do postanowień art. 26 ust. 7d ww. ustawy, warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

Ze przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca ponosi opłaty za pobyt matki w domu pomocy społecznej.

W tym miejscu przede wszystkim należy zwrócić uwagę na zakres świadczeń należnych osobom przebywającym w zakładzie opiekuńczo-leczniczym, pielęgnacyjno-opiekuńczym czy zakładzie rehabilitacji leczniczej, który jest inny od tego, jaki przysługuje pensjonariuszom domu pomocy społecznej. Te różnice wynikają z odmiennego charakteru placówek działających na podstawie ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2013 r. poz. 217), tj. zakładów: opiekuńczo-leczniczych, pielęgnacyjno-opiekuńczych czy rehabilitacji leczniczej, od charakteru domu pomocy społecznej, którego podstawę działania określają przepisy ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2015 r. poz. 163).

Podkreślenia wymaga, że w myśl art. 9 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 1-3 ustawy o działalności leczniczej zakłady opiekuńczo-lecznicze, pielęgnacyjno-opiekuńcze czy zakłady rehabilitacji leczniczej są zakładami opieki zdrowotnej, których celem jest udzielanie stacjonarnie i całodobowo świadczeń zdrowotnych:

Podstawową zatem funkcją ww. zakładów jest udzielanie świadczeń zdrowotnych osobom chorym, w tym niepełnosprawnym, niewymagającym jednak leczenia szpitalnego.

Stosownie natomiast do postanowień art. 54 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, prawo do umieszczenia w domu pomocy społecznej przysługuje osobie wymagającej całodobowej opieki z powodu wieku, choroby lub niepełnosprawności, niemogącej samodzielnie funkcjonować w codziennym życiu, której nie można zapewnić niezbędnej pomocy w formie usług opiekuńczych.

Jak wynika z postanowień art. 55 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, dom pomocy społecznej świadczy usługi bytowe, opiekuńcze, wspomagające i edukacyjne na poziomie obowiązującego standardu, w zakresie i formach wynikających z indywidualnych potrzeb osób w nim przebywających, zwanych dalej "mieszkańcami domu".

Dom pomocy społecznej jest zatem jednostką organizacyjną pomocy społecznej, której działalność koncentruje się w głównej mierze na świadczeniu usług bytowych i opiekuńczych. Jest on zastępczym domem dla osoby w nim przebywającej, której stan zdrowia nie wymaga pobytu w zakładzie opieki zdrowotnej. Pobyt w domu pomocy społecznej jest odpłatny. Jednakże mieszkanie we własnym domu czy mieszkaniu również wiąże się z ponoszeniem określonych kosztów, które także nie podlegają odliczeniu w ramach omawianej ulgi podatkowej.

Nie ulega wątpliwości, że osobom przebywającym w domu pomocy społecznej i objętym ubezpieczeniem zdrowotnym przysługuje prawo do korzystania ze świadczeń zdrowotnych finansowanych ze środków publicznych w takim samym zakresie, jak gdyby przebywały w warunkach domowych. Tym niemniej, pomimo szerokiego zakresu usług, domy pomocy społecznej nie zapewniają specjalistycznej i intensywnej opieki medycznej. Osobę wymagającą takiej opieki kieruje się do specjalistycznej placówki: zakładu opiekuńczo-leczniczego lub zakładu pielęgnacyjno-opiekuńczego. Taką możliwość przewiduje art. 54 ust. 3 ustawy o pomocy społecznej, który stanowi, że osoba wymagająca wzmożonej opieki medycznej kierowana jest na podstawie art. 33a ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2008 r. Nr 164, poz. 1027 z późn. zm.) do zakładu opiekuńczo-leczniczego lub pielęgnacyjno-opiekuńczego.

Zatem osoby ciężej chore, w tym niepełnosprawne, wymagające specjalistycznej opieki medycznej nie powinny być pensjonariuszami domów opieki społecznej, tylko pacjentami zakładów opieki zdrowotnej, czyli zakładów opiekuńczo-leczniczych bądź pielęgnacyjno-opiekuńczych. Stąd też ustawa podatkowa wśród placówek, w których pobyt osoby niepełnosprawnej uprawnia do odliczenia odpłatności z tego tytułu w ramach ulgi rehabilitacyjnej, wymienia tylko zakłady zapewniające specjalistyczną opiekę medyczną osobom niepełnosprawnym.

W tym miejscu należy zauważyć, że konstrukcja art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na katalog zamknięty wydatków podlegających odliczeniu w ramach tzw. "ulgi rehabilitacyjnej". Oznacza to, że wymienione w tym przepisie wydatki stanowią enumeratywne wyliczenie, zawierające wszystkie możliwe wydatki uprawniające do skorzystania z odliczenia.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że wśród wydatków, których poniesienie uprawnia podatnika - mającego na utrzymaniu osobę legitymującego się dokumentem poświadczającym niepełnosprawność oraz spełniającego inne wyżej wskazane warunki z art. 26 ust. 7a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - do korzystania z ulgi rehabilitacyjnej ustawodawca nie wymienił wydatków ponoszonych tytułem pobytu w domu pomocy społecznej, który - jak wyżej wskazano - nie jest zakładem: lecznictwa uzdrowiskowego, rehabilitacji leczniczej, opiekuńczo-leczniczym, czy pielęgnacyjno- -opiekuńczym, wymienionym w art. 26 ust. 7a pkt 6 powyższej ustawy.

Reasumując: w rocznym rozliczeniu podatkowym Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia wydatków poniesionych z tytułu opłat za pobyt matki w domu pomocy społecznej, ponieważ na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych brak jest przepisu konstytuującego taką ulgę.

Dodatkowo należy wskazać, że wszelkie ulgi i zwolnienia od podatku jako odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej przejawiającej się w powszechności oraz równości opodatkowania mają charakter wyjątkowy. Z tego też względu stosowanie ulg i zwolnień podatkowych nie może być dokonywane w drodze wykładni rozszerzającej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.