ILPB2/415-1010/12-2/WM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko. przedstawione we wniosku z dnia 2 listopada 2012 r. (data wpływu 6 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca odziedziczył wraz z bratem nieruchomości stanowiące gospodarstwo rolne po rodzicach zmarłych w 1990 r. Była to działka zabudowana nr 1295 oraz działki niezabudowane o nr: 101, 787, 975, 805, 98. Spadek przypadł dwóm spadkobiercom, więc do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Każdy ze spadkobierców był właścicielem każdej nieruchomości w 50%.W 2009 r. nastąpił sądowy podział spadku (ustała wspólność majątku spadkowego), w wyniku którego:

Zainteresowany w wyniku działu spadku nabył 50% własności działek nr 805, 98 oraz 975/I. W zamian musiał oddać 50% wartości działek nr: 1295, 101, 787, 975/2 oraz dopłacić 25 888 zł, co stanowiło koszty nabycia 50% własności działek nr: 805,98 oraz 975/1.

W 2012 r. Wnioskodawca sprzedał cześć działki nr 975/1.

Zainteresowany wskazuje, iż z otrzymanej interpretacji indywidualnej z dnia 11 maja 2012 r. wynika, że sprzedaż 50% wartości działki nr 975/1 nabytej w drodze spadkobrania nie będzie stanowić źródła przychodu z uwagi na upływ 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, tj. od 1990 r. Natomiast sprzedaż 50% wartości działki nr 975/1 nabytej w drodze działu spadku i zniesienia współwłasności dokonanego w 2009 r. stanowić będzie źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nabycie nastąpi przed upływem pięcioletniego okresu, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, tj. 2009 r. Dochód uzyskany ze sprzedaży działki nr 975/1 - w części nabytej w 2009 r. (czyli w 50%) podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy ustalając dochód ze sprzedaży części działki nr 975/1 (tylko w części nabytej w drodze działu spadku, czyli 50%) można ustalić koszty uzyskania przychodu w wysokości 50% wartości oddanych działek drugiemu spadkobiercy o nr: 101, 787, 1295 oraz 975/2 oraz dopłaty 25 888 zł.

Zdaniem Wnioskodawcy, przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia działek nabytych w drodze działu spadku można uwzględnić koszty uzyskania przychodu w postaci wartości oddanych części działek nr: 101, 787, 1295, 975/2 oraz dopłaty w wysokości 25 888 zł.

Zainteresowany podaje, iż w drodze działu spadku otrzymał:

* 50% działki nr 98 o pow. 1,96 ha * 50% = 0,98 ha,

* 50% działki nr 805 o pow. 1,79 ha * 50% = 0,895 ha,

* 50% działki nr 975/I o pow. 4,7704 ha * 50% = 2,3852 ha.

Łącznie Wnioskodawca otrzymał działki o pow. 4,2602 ha i wartości 179 251,50 zł.

Kosztami nabycia wyżej wymienionych działek, które Zainteresowany musiał ponieść dla uzyskania odrębnej własności nabytych działek, było 50% działek nr: 101, 787, 1295 oraz 975/2 o łącznej wartości 166 307,50 zł oraz dopłata w kwocie 25 888,00 zł W opinii Wnioskodawcy, Jego łączne koszty wyniosły 192 195,50 zł.

Wyżej opisany sposób działu spadku wynika z postanowienia sądu rejonowego z dnia 17 marca 2009 r. Wartość działek została ustalona przez rzeczoznawcę na zlecenie sądu, zaś wartość dopłaty określona przez sąd. Koszt nabycia 1 m² działki w wyniku działu spadku wyniósł 192 195,50 / 4,2602 ha = 4,5114 zł / m².

W opinii Wnioskodawcy, w wyniku sprzedaży części działki nr 975/1 o pow. XXX m² Zainteresowany osiągnął przychód w wysokości 121 600,00 zł, z tego:

Wobec powyższego, zdaniem Zainteresowanego, koszt uzyskania przychodu należy ustalić w oparciu o następujące obliczenia:

6 080 m² * 4,5114 zł / m² = 27 429,31 zł, zaś dochód podlegający opodatkowaniu wyniesie 33 370,69 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W przypadku sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w powyższym przepisie decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu (dochodu) ma moment ich nabycia z uwagi na fakt, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ulegały zmianie.

Z analizy wniosku wynika, że Zainteresowany odziedziczył wraz z bratem nieruchomości stanowiące gospodarstwo rolne po rodzicach zmarłych w 1990 r. W wyniku postępowania spadkowego przeprowadzonego w 2009 r. każdy z braci stał się właściciel kilku odrębnych działek. Wnioskodawca stał się właścicielem działek nr: 805, 98, 975/1 o łącznej pow. 8,5204 ha o wartości 358 503 zł, zaś Jego brat otrzymał na wyłączną własność działki nr: 1295, 101, 787, 975/2 o łącznej pow. 8,4767 ha o wartości 332 615 zł. Ponadto, ażeby podział nastąpił po połowie, sąd zasądził od Zainteresowanego na rzecz brata spłatę w wysokości 25 888 zł.

Zauważyć należy, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji spadku oraz współwłasności, dlatego też przy zdefiniowaniu tych pojęć należy sięgnąć do regulacji zawartych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), a w szczególności do art. 922 tego Kodeksu, zgodnie z którym spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl zaś art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom przechodzą na nich. Ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Zauważyć należy, iż w wyniku dokonania działu spadku, możliwy jest podział rzeczy lub prawa stanowiącego majątek spadkowy poprzez przyznanie tej rzeczy lub prawa jednej osobie, przy jednoczesnym zobowiązaniu dokonania spłat na rzecz pozostałych współspadkobierców.

Jeżeli w drodze działu spadku spadkobierca nabywa udział ponad wielkość, którą uprzednio nabył w spadku, to nabycie w drodze działu spadku - w części przekraczającej udział w spadku - należy traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co na gruncie analizowanej sprawy miało miejsce.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, iż na gruncie analizowanej sprawy mamy do czynienia z dwoma etapami nabycia przedmiotowych nieruchomości (w tym działki nr 975/1):

Mając na uwadze treść art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy podatkowej, wskazać należy, iż sprzedaż działki nr 975/1 - w części nabytej w drodze spadkobrania - nie stanowi źródła przychodu, z uwagi na upływ pięcioletniego okresu wskazanego w tym przepisie.

Z kolei, w odniesieniu do sprzedaży działki nr 975/1- w części nabytej ponad udział w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności - zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Wskazać bowiem należy, iż ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

I tak, w myśl art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 19 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Z kolei, stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Z analizy wniosku wynika, iż w 2012 r. Zainteresowany dokonał sprzedaży części działki nr 975/1.

Stwierdzić zatem należy, iż dokonana w 2012 r. sprzedaż nieruchomości - w części nabytej w drodze działu spadku w 2009 r. - stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu po myśli art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie sposób jednakże zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, iż koszty uzyskania przychodu z tytułu ww. zbycia można ustalić w wysokości 50% wartości działek oddanych drugiemu spadkobiercy oraz kwoty dokonanej dopłaty. Trzeba bowiem zaakcentować, iż dział spadku stanowi tylko formę zniesienia współwłasności pomiędzy osobami uprawnionymi do spadku. Jak wskazano powyżej, w ramach działu spadku dotychczasowi współwłaściciele, tj. Wnioskodawca i Jego brat stali się wyłącznymi właścicielami poszczególnych działek gruntu. Nie oznacza to jednak, iż w wyniku działu spadku Zainteresowany zbył na rzecz swojego brata część działek, które przysługiwały Mu na zasadzie współwłasności. Zaakcentować bowiem należy, iż przyznanie Wnioskodawcy poszczególnych działek na wyłączną własność oraz zasądzenie spłaty na rzecz brata zostało dokonane przy uwzględnieniu wysokości udziału przysługującego w spadku odnoszącego się do wartości całej masy spadkowej.

Reasumując, ustalając - wskazaną w art. 30e ust. 2 ww. ustawy - podstawę obliczenia podatku, Zainteresowany uprawniony jest do pomniejszenia przychodu ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości wyłącznie o koszt poczynionej na rzecz brata spłaty, jednakże tylko i wyłącznie w części w jakiej odnosi się ona do wartości tej części działki nr 975/1, która została nabyta w wyniku działu spadku.

Tym samym prezentowany przez Zainteresowanego sposób ustalenia kosztu uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży części działki nr 975/1 - należało uznać za nieprawidłowy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Wydając interpretację w trybie ww. przepisu organ nie oblicza wysokości należnego podatku, jak również kosztów uzyskania przychodu z tytuły sprzedaży nieruchomości. W związku z tym, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu nie ustosunkował się do przedstawionych przez Zainteresowanego obliczeń.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.