ILPB1/4511-1-890/15-4/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 15 czerwca 2015 r. (data wpływu 19 czerwca 2015 r.), uzupełnionym w dniu 16 września 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 19 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 oraz art. 14f § 1 i § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 4 września 2015 r. nr ILPB1/4511-1-890/15-2/AP, ILPP2/4512-1-473/15-2/MR Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 4 września 2015 r., skutecznie doręczono w dniu 7 września 2015 r., natomiast w dniu 16 września 2015 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, w której Wnioskodawca uzupełnił wniosek (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 14 września 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Dnia 28 grudnia 1989 r. Wnioskodawca nabył działkę rolną wraz z zabudowaniem w postaci budynku gospodarczo-mieszkalnego oraz przyległym jeziorem. Zakupu tego dokonał od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej. W momencie zakupu pozostawał w związku małżeńskim, pomiędzy małżonkami obowiązywał ustrój wspólności majątkowej. Intercyza podpisana została dopiero 29 maja 1993 r. Dnia 29 października 1993 r. nastąpiło rozwiązanie związku małżeńskiego. Po rozwodzie każdy z małżonków stał się współwłaścicielem 1/2 udziału prawa własności nieruchomości. Podziału majątku nie dokonywali.

W roku 1991 na wspomnianej powyżej działce ww. małżonkowie rozpoczęli budowę 5 domów jednorodzinnych, doprowadzając do stanu deweloperskiego. Budowę zakończyli w 1991 r. W 1997 r. domy były nieodpłatnie użytkowane przez "A" na potrzeby pomocy powodzianom. Następnie, w roku 2008, część nieruchomości wraz z terenem przyległym Wnioskodawca wprowadził do ewidencji środków trwałych prowadzonej przez niego jednoosobowej działalności gospodarczej celem uzyskiwania przychodów z tytułu ich wynajmu, stosując amortyzację podatkową. W piątym domku zamieszkała była małżonka wraz z ich synem. Przedmiotem działalności gospodarczej, którą Wnioskodawca prowadzi, jest m.in. wynajem nieruchomości. Zainteresowany jest czynnym podatnikiem VAT, czynsze lokali, które wynajmował na cele mieszkalne, opodatkowane były stawką zwolnioną (na mocy art. 43 ust. 1 pkt 36), natomiast pozostałe podstawową stawką podatku VAT, tj. 23%. Podatek VAT należny przez te wszystkie lata rozliczał w deklaracjach VAT-7 Podatek naliczony VAT odliczał stosując odpowiedni w danym roku wskaźnik proporcji. W trakcie wynajmu nie poniósł wydatków na ulepszenie lokali, dokonywał wyłącznie bieżących, drobnych remontów.

W roku 2010, kiedy to teren wykorzystywany był już przez Wnioskodawcę w jednoosobowej działalności gospodarczej, którą prowadzi, został on podzielony na 9 mniejszych działek. Na chwilę obecną domki znajdują się na działkach budowlanych, natomiast jezioro wciąż widnieje w ewidencji jako teren rolny.

Dopiero obecnie podział działki oraz wybudowane na niej domy są w trakcie ujawniania w Księdze Wieczystej.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że przedmiotem prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej nie jest obrót nieruchomościami.

Sprzedaż udziałów w nieruchomości lub jednej działki nie nastąpi w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Zainteresowany wskazał również, że w roku 2008 do ewidencji środków trwałych jednoosobowej działalności gospodarczej wprowadził trzy domy jednorodzinne, których jest właścicielem, dodatkowo w lipcu roku 2009 wprowadzony został przyległy teren do budynków wraz z przyłączami energetycznymi, wodociągowymi, kanalizacją deszczową, oświetleniem terenu i zbiornikami na ścieki.

Przedmiotem planowanej sprzedaży jest dom jednorodzinny lub kilka domów, których budowę rozpoczęto w 1991 r., a także sama działka lub działka z budynkiem gospodarczo-mieszkalnym.

Domki, które będą przedmiotem sprzedaży, zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych klasyfikuje jako 1110.

Wnioskodawca w odniesieniu do zastosowanego przez niego stwierdzenia "inwestycja". wyjaśnił, że posłużył się nim używając języka potocznego, miał na myśli aktywa (składnik majątku), które wytworzone zostały przez niego w celu osiągnięcia korzyści ekonomicznych w przyszłości. Używając pojęcia "inwestycja" nie miał na myśli niezakończonej inwestycji w pojęciu podatkowym. Cały teren wraz z zabudowaniami został oddany do użytkowania w roku 1998.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sprzedaż 20%, 50% udziałów w nieruchomości lub dla przykładu jednej działki spowoduje powstanie przychodu w działalności gospodarczej i proporcjonalnie niezamortyzowana część inwestycji stanowić będzie koszt uzyskania tego przychodu również w działalności.

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności gospodarczej uważa się m.in. przychody uzyskane z odpłatnego zbycia środków trwałych ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą. W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że sprzedaż działek stanowiących jego własność wraz z zabudowaniami, które wprowadzone zostały do ewidencji środków trwałych i wykorzystywane w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, stanowić będą przychód z działalności.

Jednakże w uzupełnieniu wniosku Zainteresowany nie tylko doprecyzował własne stanowisko w odniesieniu do zadanego we wniosku pytania, ale także je zmienił.

Wskazał bowiem, że nie odniósł się do wątpliwości czy niezamortyzowana część inwestycji stanowić będzie koszt uzyskania przychodu, ponieważ sprzedaż budynków odbywać się będzie poza działalnością gospodarczą, a w związku z tym, iż od ich oddania do użytkowania minął okres dłuższy niż 5 lat, obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych nie powstanie (zgodnie z art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy, przychód z tytułu odpłatnej sprzedaży budynków w działalności nie powstanie, w konsekwencji proporcjonalnie niezamortyzowana część inwestycji nie stanowić będzie kosztu uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy - określone w uzupełnieniu wniosku - w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 ww. ustawy, odrębnym źródłem przychodów są określone w pkt 3 i 8 tego przepisu:

* pozarolnicza działalność gospodarcza;

* odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Tut. Organ zauważa, że stosownie do treści art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Natomiast w myśl art. 10 ust. 3 cyt. ustawy, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, mających charakter mieszkalny, zastosowanie znajduje przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy.

W odniesieniu do przychodów ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazać należy, że stosownie do treści art. 14 ust. 1 tej ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (tekst jedn.: pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Jednakże w myśl art. 14 ust. 2c ww. ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Jeżeli zatem przedmiotem odpłatnego zbycia jest budynek mieszkalny, jego część lub udział w takim budynku, lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość lub udział w takim lokalu, grunt lub udział w gruncie albo prawo użytkowania wieczystego gruntu lub udział w takim prawie, związane z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub udział w takim prawie oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie, to wówczas przychody uzyskane z tej umowy nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że 28 grudnia 1989 r. Wnioskodawca nabył działkę rolną wraz z zabudowaniem w postaci budynku gospodarczo-mieszkalnego oraz przyległym jeziorem. W momencie zakupu pozostawał w związku małżeńskim, a pomiędzy małżonkami obowiązywał ustrój wspólności majątkowej. Intercyza podpisana została dopiero 29 maja 1993 r. Jak wskazał, 29 października 1993 r. nastąpiło rozwiązanie związku małżeńskiego, a po rozwodzie każdy z małżonków stał się współwłaścicielem 1/2 udziału prawa własności nieruchomości. W roku 1991 na wspomnianej powyżej działce ww. małżonkowie rozpoczęli budowę 5 domów jednorodzinnych, doprowadzając do stanu deweloperskiego. Budowę zakończyli w 1991 r. Następnie, w roku 2008, część nieruchomości - trzy domy jednorodzinne, których jest właścicielem - wraz z terenem przyległym Wnioskodawca wprowadził do ewidencji środków trwałych prowadzonej przez niego jednoosobowej działalności gospodarczej celem uzyskiwania przychodów z tytułu ich wynajmu. Dodatkowo w lipcu roku 2009 wprowadzony został przyległy teren do budynków wraz z przyłączami energetycznymi, wodociągowymi, kanalizacją deszczową, oświetleniem terenu i zbiornikami na ścieki. W roku 2010, kiedy to teren wykorzystywany był już przez Wnioskodawcę w jednoosobowej działalności gospodarczej, którą prowadzi, został on podzielony na 9 mniejszych działek.

Wnioskodawca wskazał również, że przedmiotem prowadzonej przez niego działalności gospodarczej jest m.in. wynajem nieruchomości. Przedmiotem tej działalności nie jest obrót nieruchomościami. Co więcej, sprzedaż udziałów w nieruchomości lub jednej działki nie nastąpi w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Przedmiotem planowanej przez Zainteresowanego sprzedaży jest dom jednorodzinny lub kilka domów, których budowę rozpoczęto w 1991 r., a także sama działka lub działka z budynkiem gospodarczo-mieszkalnym. Przy czym domki, które będą przedmiotem sprzedaży, zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych mają symbol 1110. Symbol ten zgodnie z Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.) mają budynki mieszkalne jednorodzinne.

W odniesieniu do skutków podatkowych sprzedaży domów jednorodzinnych i działek z nimi związanych, które to nieruchomości wprowadzono do ewidencji środków trwałych, należy wskazać, że ich sprzedaż, jak i sprzedaż udziału w tych nieruchomościach, nie będzie skutkowała powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu z działalności gospodarczej z uwagi na mieszkalny charakter tych nieruchomości. Jak wynika z treści art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, sprzedaż budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku oraz gruntu lub udziału w gruncie związanych z tym budynkiem nie skutkuje powstaniem przychodu z działalności gospodarczej.

Co więcej należy zwrócić uwagę na przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, który formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw wymienionych w tym przepisie, jeżeli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw nastąpiło nie w wykonywaniu działalności gospodarczej i po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Mając na uwadze powyższe przepisy tut. Organ wskazuje, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż udziałów w nieruchomości bądź przykładowo jednej działki nie będzie skutkować powstaniem przychodu ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nastąpi ona po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie nieruchomości, w tym ich wybudowanie.

Podsumowując, sprzedaż 20%, 50% udziałów w nieruchomości lub dla przykładu jednej działki nie będzie skutkowała powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu z działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, proporcjonalnie niezamortyzowana część inwestycji nie będzie stanowić kosztu uzyskania przychodu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, doprecyzowane i ostatecznie wskazane w uzupełnieniu wniosku, jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo tut. Organ informuje, że w odniesieniu do tej części wniosku, która dotyczy podatku od towarów i usług wniosek został już częściowo rozstrzygnięty, natomiast w części będzie podlegał rozpatrzeniu w późniejszym terminie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.