ILPB1/4511-1-651/16-2/KF - PIT w zakresie opodatkowania nagród przyznanych uczestnikom programu promocyjnego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 14 czerwca 2016 r. (data wpływu 15 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania nagród przyznanych uczestnikom programu promocyjnego:

* w części dotyczącej korzystania ze zwolnienia - jest nieprawidłowe,

* w części dotyczącej określenia wartości jednorazowego świadczenia - jest prawidłowe.

W dniu 15 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania nagród przyznanych uczestnikom programu promocyjnego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, będący producentem i dystrybutorem produktów leczniczych, spożywczych i kosmetycznych pochodzenia roślinnego, ma zamiar przeprowadzić program promocyjny swojego produktu o statusie dietetycznego środka spożywczego specjalnego przeznaczenia medycznego skierowany do osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej - farmaceutów prowadzących sprzedaż produktów w aptekach.

Celem programu będzie zachęta tych osób do zwiększenia odsprzedaży produktu klientom aptek, a przez to globalne zwiększenie sprzedaży produktu i przychodów Wnioskodawcy. Program trwać będzie 2 miesiące, zaś rozliczenia programu planowane są na okresy tygodniowe. Każdy z farmaceutów zatrudnionych w określonych aptekach, do których skierowany będzie program, otrzyma od Wnioskodawcy kartę płatniczą typu pre-paid. W przypadku sprzedaży przez danego farmaceutę 27 sztuk produktu w okresie trwania programu, otrzyma on nagrodę pieniężną w wysokości 50 zł w formie zasilenia przez Wnioskodawcę rachunku bankowego, z którym powiązana jest karta płatnicza typu pre-paid wydana temu farmaceucie. Dany farmaceuta będzie uprawniony do więcej niż 1 nagrody z tytułu dokonania odsprzedaży przez niego produktu w przypadku, gdy po raz kolejny spełni on warunki otrzymania nagrody. Raportowanie odsprzedaży produktu przez danego farmaceutę odbywać się będzie za pośrednictwem przedstawicieli handlowych Wnioskodawcy na podstawie kopii wydruków z kas fiskalnych apteki.

Z przyczyn organizacyjnych możliwa będzie sytuacja, w której danemu farmaceucie wypłacana będzie w ciągu trwania programu kilkukrotnie kwota 50 zł w związku z tym, iż spełni on kilka razy warunki otrzymania nagrody. Z drugiej strony możliwa będzie sytuacja, gdy wypłacona zostanie łącznie kwota więcej niż jednej nagrody po zakończeniu okresu programu dla danego farmaceuty, jeśli sprzedał on wielokrotność ilości sztuk produktu uprawniających do otrzymania nagrody w tym okresie, a nie zostanie to odpowiednio wcześniej zaraportowane do Wnioskodawcy.

W związku z tym może powstać wątpliwość co do charakteru świadczeń wypłacanych osobom fizycznym na podstawie programu promocyjnego na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych. W praktyce należy określić, czy świadczenia te podlegają przepisowi art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy, tzn. czy i w jaki sposób świadczenia te podlegają zwolnieniu z podatku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku zaistnienia przedstawionego powyżej zdarzenia przyszłego Wnioskodawca jako podmiot dokonujący zasilania kart płatniczych typu pre-paid wydanych farmaceutom prowadzącym odsprzedaż produktu Wnioskodawcy w aptekach w okresie programu promocyjnego w ramach nagrody za odsprzedaż określonej ilości (tekst jedn.: 27 sztuk) produktu w wysokości 50 zł spełnia warunek do zwolnienia tej kwoty z podatku dochodowego od osób fizycznych jako nieodpłatnych świadczeń otrzymywanych od świadczeniodawcy w związku z jego promocją lub reklamą, a świadczenia mają charakter jednorazowy zarówno wówczas, gdy zasilenia kwotą 50 zł dokonywane są osobno za każdą odsprzedaną ilość produktu uprawniającą do uzyskania nagrody, jak i wówczas, gdy dokonywane jest jednocześnie zasilenie wielokrotnością tej kwoty w związku z tym, iż farmaceucie przysługiwała więcej niż jedna nagroda z tego tytułu.

Zdaniem Wnioskodawcy, na postawione pytanie należy odpowiedzieć twierdząco. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym świadczenia wypłacane przez Wnioskodawcę będą mieć charakter nieodpłatny, będą one dokonywane w związku z promocją i reklamą prowadzoną przez Wnioskodawcę, farmaceuci będący odbiorcami świadczeń nie są pracownikami Wnioskodawcy ani nie łączy ich z Wnioskodawcą stosunek cywilnoprawny.

Zdaniem Wnioskodawcy jednorazowym świadczeniem w rozumieniu ustawy jest w tym przypadku każdorazowe zasilenie rachunku bankowego związanego z kartą pre-paid przekazaną określonemu farmaceucie w związku z programem promocyjnym kwotą 50 zł odpowiadającą wartości nagrody za odsprzedaż 27 sztuk produktu Wnioskodawcy. Kwota ta w każdym przypadku będzie zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych, gdyż nie przekracza przewidzianej w art. 21 ust. I pkt 68a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kwoty 200 złotych.

Nie ma w tym wypadku znaczenia, w przypadku gdy danemu farmaceucie przysługuje więcej niż jedna nagroda z tytułu odsprzedaży produktów Wnioskodawcy w okresie trwania programu, czy świadczenia te wypłacane będą osobno czy jednocześnie. Odmienne twierdzenie prowadziłoby do wniosku, iż wskutek skumulowania wypłat z tytułu jednorazowych nagród mogłoby dojść do opodatkowania tych świadczeń (przykładowo, uznanie wypłaty z tytułu 5 nagród po 50 zł każda za przekraczającą kwotę 200 zł, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68a wspomnianej ustawy). W istocie zaś dojdzie do wypłaty osobnych świadczeń, jednakże nie osobno w różnym czasie, a jednocześnie w ramach jednej wypłaty.

Przykładowo, jeżeli w trakcie trwania programu farmaceuta odsprzeda 27 sztuk produktu Wnioskodawcy z tego tytułu w ramach nagrody otrzyma od niego zasilenie karty pre-paid kwotą 50 zł, po czym w każdym tygodniu odsprzeda ponownie 27 sztuk produktu i otrzyma kolejne zasilenie w kwocie 50 zł i sytuacja taka powtórzy się jeszcze trzykrotnie w kolejnych okresach przed zakończeniem programu promocyjnego, każda z tych wypłat będzie uważana za wypłatę świadczenia jednorazowego i zwolniona zostanie z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Tak samo należy zinterpretować sytuację, gdy w danym tygodniu farmaceuta odsprzeda 54 sztuki produktu i będzie z tego tytułu uprawniony do wypłaty 2 nagród po 50 zł każda, a otrzyma je jednocześnie jako zasilenie karty w wysokości 100 zł (będzie to łączna wypłata 2 jednorazowych świadczeń) i sytuacja taka będzie powtarzać się w każdym tygodniu przez cały okres programu promocyjnego Wnioskodawcy. Nie widać również powodów aby podatkowo odmiennie traktować skumulowane wypłaty z tytułu nagród za cały okres programu promocyjnego, przykładowo gdy farmaceucie przysługuje 5 nagród po 50 zł każda (jako wypłaty 5 świadczeń jednorazowych).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania nagród przyznanych uczestnikom programu promocyjnego w części dotyczącej korzystania ze zwolnienia jest nieprawidłowe, natomiast w części dotyczącej określenia wartości jednorazowego świadczenia jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca dokonał podziału przysporzeń majątkowych uzyskiwanych przez podatników na różne źródła przychodów.

I tak, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy odrębnym źródłem przychodów są inne źródła, za które zgodnie z art. 20 ust. 1 tej ustawy uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Tym samym nagrody oraz nieodpłatne świadczenia inne niż należące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowią przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 tej ustawy.

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 68a cyt. ustawy, wolna od podatku jest wartość nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, otrzymanych od świadczeniodawcy w związku z jego promocją lub reklamą - jeżeli jednorazowa wartość tych świadczeń nie przekracza kwoty 200 zł; zwolnienie nie ma zastosowania, jeżeli świadczenie jest dokonywane na rzecz pracownika świadczeniodawcy lub osoby pozostającej ze świadczeniodawcą w stosunku cywilnoprawnym.

O zastosowaniu przedmiotowego zwolnienia decyduje zatem łączne spełnienie czterech warunków:

Podstawową przesłanką omawianego zwolnienia jest otrzymanie od świadczeniodawcy nieod-płatnego świadczenia. Wskazać przy tym należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji pojęcia "nieodpłatnego świadczenia". Dokonując zatem wykładni gramatycznej, za "nieodpłatne świadczenie" uznać należy świadczenia "niewymagające opłaty, takie za które się nie płaci, bezpłatne" (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN 2003). Zatem należy przyjąć, że nieodpłatnym świadczeniem jest takie zdarzenie, którego skutkiem (na-stępstwem) jest nieodpłatne przysporzenie majątku jednej osobie, kosztem majątku innej osoby, innego podmiotu.

Przedmiotowe zwolnienie w praktyce ma zastosowanie do nieodpłatnych świadczeń otrzymy-wanych w ramach akcji promocyjno-reklamowych, w czasie których wręcza się drobne gadżety reklamowe i promocyjne (np.: kalendarze, upominki i drobne prezenty), czy też wykonuje usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że nieodpłatne świadczenie to świadczenie sta-nowiące przysporzenie tylko po stronie obdarowanego, niezwiązane z żadnym wzajemnym zo-bowiązaniem "obdarowanego" na rzecz "darczyńcy". Zatem kluczową cechą takiego świadczenia jest to, ażeby otrzymujący nieodpłatne świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiego-kolwiek świadczenia wzajemnego.

Kolejnym warunkiem zastosowania omawianego zwolnienia jest przekazanie nieodpłatnych świadczeń w związku z promocją lub reklamą świadczeniodawcy. Za reklamę uważa się rozpo-wszechnianie informacji o towarach i ich zaletach, natomiast promocja obejmuje rozmaite czyn-ności zwłaszcza reklamowe, wystawiennicze, podjęte dla poinformowania o walorach oferowa-nego produktu. Promocja i reklama ma co do zasady na celu zwiększenie popytu na towary lub usługi sprzedawane przez podmiot prowadzący akcje promocyjne i reklamowe. Zasadą jest, że reklama i promocja są skierowane do faktycznych bądź potencjalnych odbiorców tych towarów lub usług w celu zachęcenia ich do dokonania zakupu.

Ponadto, aby przedmiotowe zwolnienie miało zastosowanie, pomiędzy świadczeniodawcą a świadczeniobiorcą nie może istnieć stosunek pracy lub stosunek cywilnoprawny, a jednorazowa wartość tego świadczenia nie może przekraczać 200 zł. Przy czym podkreślić należy, że dla po-trzeb zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy o podatku do-chodowym od osób fizycznych, każde świadczenie należy rozpatrywać oddzielnie, a nie jako sumę pojedynczych świadczeń otrzymanych w roku podatkowym. Stąd zwolnienie przysługuje, jeśli wartość pojedynczego świadczenia nie jest wyższa niż 200 zł.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy należy wskazać, że z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca, będący producentem i dystrybutorem produktów leczniczych, spożywczych i kosmetycznych pochodzenia roślinnego, ma zamiar przeprowadzić program promocyjny swojego produktu o statusie dietetycznego środka spożywczego specjalnego przeznaczenia medycznego skierowany do osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej - farmaceutów prowadzących sprzedaż produktów w aptekach. Celem programu będzie zachęta tych osób do zwiększenia odsprzedaży produktu klientom aptek, a przez to globalne zwiększenie sprzedaży produktu i przychodów Wnioskodawcy. Program trwać będzie 2 miesiące, zaś rozliczenia programu planowane są na okresy tygodniowe. Każdy z farmaceutów zatrudnionych w określonych aptekach, do których skierowany będzie program, otrzyma od Wnioskodawcy kartę płatniczą typu pre-paid. W przypadku sprzedaży przez danego farmaceutę 27 sztuk produktu w okresie trwania programu, otrzyma on nagrodę pieniężną w wysokości 50 zł w formie zasilenia przez Wnioskodawcę rachunku bankowego, z którym powiązana jest karta płatnicza typu pre-paid wydana temu farmaceucie. Dany farmaceuta będzie uprawniony do więcej niż 1 nagrody z tytułu dokonania odsprzedaży przez niego produktu w przypadku, gdy po raz kolejny spełni on warunki otrzymania nagrody. Raportowanie odsprzedaży produktu przez danego farmaceutę odbywać się będzie za pośrednictwem przedstawicieli handlowych Wnioskodawcy na podstawie kopii wydruków z kas fiskalnych apteki.

W związku z tak przedstawionym zdarzeniem przyszłym bezsprzecznym jest, że uczestnicy pro-gramu promocyjnego w celu uzyskania nagrody w postaci zasilenia karty płatniczej typu pre-paid kwotą 50 zł, będą zobowiązani do wykonania ściśle określonej czynności (sprzedaży 27 sztuk produktu Wnioskodawcy). Przyznana nagroda (mająca konkretny wymiar finansowy) ma zatem charakter świadczenia wzajemnego, mimo że podstawą jego udzielenia nie jest ani umowa zlece-nia, ani umowa o dzieło, czy umowa o pracę. Stąd wbrew stanowisku Wnioskodawcy ww. na-gród nie można utożsamiać z nieodpłatnym świadczeniem. Nie stanowią bowiem świadczenia otrzymywanego za darmo, w sytuacji gdy ich otrzymanie wymaga od uczestnika akcji promocyj-nej podjęcia ściśle określonych działań, a ich efekty - przed przyznaniem nagrody - będą weryfi-kowane za pośrednictwem przedstawicieli handlowych Wnioskodawcy na podstawie kopii wy-druków z kas fiskalnych apteki.

Z kolei niespełnienie przez ww. nagrody podstawowego warunku jakim jest nieodpłatny charak-ter przyznanego świadczenia oznacza, że nagrody te nie mieszczą się w zakresie art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od spełnienia pozostałych przesłanek dotyczących zastosowania przedmiotowego zwolnienia (tekst jedn.: warunku udzielenia świadczenia w związku z promocją lub reklamą, warunku jednorazowej wartości świadczenia nieprzekraczającej kwoty 200 zł, oraz warunku nieistnienia między świadczeniodawcą a świad-czeniobiorcą stosunku cywilnoprawnego lub stosunku pracy).

W konsekwencji, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przyznawane przez Wnioskodawcę nagrody w ramach akcji promocyjnej, jako wprost wymienione w art. 20 ust. 1 tej ustawy, stanowią dla uczestników tej akcji przychód z innych źródeł, który z racji nie-objęcia go zwolnieniem z art. 21 ust. 1 pkt 68a oraz którąkolwiek ze zryczałtowanych form opo-datkowania, podlega opodatkowaniu na ogólnych zasadach przy zastosowaniu skali podatkowej.

W świetle powyższego na Wnioskodawcy ciąży wynikający z art. 42a cyt. ustawy obowiązek sporządzenia informacji PIT-8C. Zgodnie z tym przepisem, osoby fizyczne prowadzące działal-ność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne nie-mające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wyso-kości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego na-czelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Podsumowując uznać należy, że prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy w zakresie rozumienia pojęcia "jednorazowa wartość świadczenia". Z uwagi jednak na to, że przyzna-nie przez Wnioskodawcę nagrody musi być poprzedzone wykonaniem określonego świad-czenia przez uczestnika programu promocyjnego, przedmiotowa nagroda nie ma charakte-ru nieodpłatnego świadczenia. W konsekwencji niezależnie od jej jednorazowej wysokość (200 zł lub mniej), nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak słusznie zauważa bowiem Wnio-skodawca podstawowym warunkiem zastosowania tego zwolnienia jest nieodpłatny charak-ter świadczenia, który w tym konkretnym przypadku - wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy - nie jest spełniony. W konsekwencji przedmiotowe świadczenie podlega opodatkowaniu, z tym że wyłącznie po stronie uczestnika programu promocyjnego.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania nagród przyznanych uczestnikom programu promocyjnego w części dotyczącej korzystania ze zwolnienia należało uznać za nie-prawidłowe, natomiast w części dotyczącej określenia wartości jednorazowego świadczenia za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.