ILPB1/4511-1-536/16-2/KS - PIT w zakresie przychodu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 kwietnia 2016 r. (data wpływu 2 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodu - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pracodawca jest obowiązany do potrącania zaliczki na podatek dochodowy od dokonanych wypłat dla pracownika z tytułu zwrotu wydatków związanych z używaniem samochodu prywatnego do celów służbowych.

Wyjątek od powyższej reguły reguluje art. 21 ust. 1 pkt 23b uznając, iż wolny od podatku jest zwrot wyżej wymienionych wydatków, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu wynika wprost z przepisów innych ustaw (np. zwrot wydatków listonoszom regulowany przez ustawę o komercjalizacji państwowego przedsiębiorstwa użyteczności publicznej Poczta Polska z dnia 5 września 2008 r. - art. 19).

Podstawą do wypłacania ryczałtów za wykorzystywanie aut prywatnych do służbowych jazd lokalnych jest rozporządzenie ministra infrastruktury z 25 marca 2002 r. (Dz. U. z 2002 r. Nr 27, poz. 271 z późn. zm.). Ryczałt jest obliczany przez przemnożenie przejechanych kilometrów i stawki za 1 kilometr przebiegu. Ta ostatnia zależy od liczby mieszkańców gminy lub miasta, w których pracownik jest zatrudniony i nie może przekraczać maksymalnych stawek określonych w § 3 ust. 2 rozporządzenia. Wątpliwości powstały w wyniku artykułu w Gazecie Prawnej z dnia 16 marca 2016 r. "Ryczałty za jazdy lokalne są bez PIT", gdzie powołano się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13 oraz interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 grudnia 2015 r. (nr IPPB4/4511-3-95/15-2/JK3) (nr IPPB4/4511-3-95/15-2/JK3). W interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej przyznał, iż "zwrot kosztów użytkowania prywatnego samochodu do celów służbowych jest świadczeniem ponoszonym w interesie pracodawcy. To jemu bowiem przynosi konkretną i wymierną korzyść w postaci prawidłowo i efektywnie wykonywanej przez pracownika pracy".

Natomiast zdaniem Trybunału "musi być obiektywna ocena, czy świadczenie leży w interesie pracownika, a jest tak wtedy, gdy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Świadczenia uzyskiwane od pracodawcy, aby podlegały opodatkowaniu, muszą zatem prowadzić do pojawienia się po stronie pracownika dochodu, czyli korzyści majątkowej, która może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi".

W przypadku ryczałtu za jazdy lokalne pracownik otrzymuje zwrot wydatków za wykorzystanie prywatnego samochodu i zużyte paliwo. W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się realny dochód.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13, Wnioskodawca zwraca się z pytaniem, czy zwrot wydatków w formie ryczałtu za jazdy lokalne z tytułu wykorzystania prywatnego samochodu do służbowych wyjazdów jest zwolniony z podatku od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zwrot wydatków w formie ryczałtu za jazdy lokalne z tytułu wykorzystania prywatnego samochodu do służbowych wyjazdów powinien być zwolniony z podatku od osób fizycznych. Brak przysporzenia majątkowego po stronie pracownika to podstawowy argument przemawiający za uznaniem, że dokonywany zwrot kosztów używania przez pracownika swojego prywatnego samochodu do celów służbowych w ramach jazd lokalnych nie prowadzi do powstania u pracownika przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem PIT. Dodatkowo wykonywanie służbowych zadań przy użyciu prywatnego samochodu leży w interesie pracodawcy a nie pracownika. Zgodnie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego za przychód pracownika mogą być uznane tylko te świadczenia, które zostały spełnione za jego zgodą, leżą w jego interesie i przyniosły mu korzyść. W przypadku ryczałtu za jazdy lokalne pracownik otrzymuje zwrot wydatków za wykorzystanie prywatnego samochodu i zużyte paliwo. W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się realny dochód.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zatem ustawodawca definiując na potrzeby ustawy pojęcie przychodu w art. 11 ust. 1 ustawy, dokonał rozróżnienia pieniędzy i wartości pieniężnych od wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Wyodrębniając pojęcie nieodpłatnych świadczeń od pieniędzy uznał tym samym, że nieodpłatne świadczenia muszą mieć postać niepieniężną. Stanowisko to potwierdza również brzmienie art. 11 ust. 2-2b ustawy, w których to regulacjach ustawodawca wskazuje sposób ustalania wartości świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Zgodnie zatem z literalnym brzmieniem ww. artykułu przychodami ze stosunku pracy są wszelkie świadczenia otrzymywane przez pracownika w związku z pozostawaniem w stosunku pracy.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 23b ww. ustawy, wolny od podatku dochodowego jest zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów innych ustaw - do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo do wysokości nieprzekraczającej kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za 1 kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, jeżeli przebieg pojazdu, z wyłączeniem wypłat ryczałtu pieniężnego, jest udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej przez pracownika; przepis art. 23 ust. 7 stosuje się odpowiednio.

Z powyższego wynika, że zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdu stanowiącego własność pracownika dla potrzeb zakładu pracy jest wolny od podatku dochodowego, jeżeli samochód jest wykorzystywany w jazdach lokalnych, a obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów odrębnych ustaw.

Odrębnymi ustawami, do których odsyła art. 21 ust. 1 pkt 23b ww. ustawy są m.in:

* ustawa z dnia 5 września 2008 r. o komercjalizacji państwowego przedsiębiorstwa użyteczności publicznej "Poczta Polska" (Dz. U. Nr 180, poz. 1109, z późn. zm.),

* ustawa z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2015 r. poz. 2100, z późn. zm.),

* ustawa z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2015 r. poz. 163 z późn. zm.).

Zatem zwolnienie to dotyczy tylko niektórych pracowników, tj. tych którym prawo do zwrotu przyznane zostało na podstawie przepisów odrębnych ustaw. W pozostałych przypadkach ryczałt taki stanowi przychód podlegający opodatkowaniu.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca jest spółdzielnią mieszkaniową. U Zainteresowanego pojawiła się wątpliwość, czy zwrot wydatków w formie ryczałtu za jazdy lokalne z tytułu wykorzystania prywatnego samochodu do służbowych wyjazdów jest zwolniony z podatku od osób fizycznych. Wnioskodawca wskazał we wniosku, że podstawą do wypłacania ryczałtów za wykorzystywanie ww. samochodu do służbowych jazd lokalnych jest rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy.

Mając powyższe na uwadze, kwota wypłaconego przez Wnioskodawcę pracownikom ryczałtu za wykorzystywanie samochodów prywatnych do służbowych jazd lokalnych, stanowi przychód pracownika w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy, bowiem podstawą do takiego zwrotu jest rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy a nie przepisy odrębnych ustaw. Dlatego też winien być opodatkowany wraz z innymi przychodami ze stosunku pracy, a na Wnioskodawcy z tytułu dokonywania ww. świadczeń, ciążą obowiązki płatnika określone w art. 31, 32 i 38 ww. ustawy.

Zgodnie bowiem z art. 31 ww. ustawy osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Odnosząc się natomiast do powołanego przez Wnioskodawcę orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, należy wyjaśnić co następuje.

Ustawodawca definiując na potrzeby ustawy pojęcie przychodu w cytowanym wcześniej art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dokonał rozróżnienia pieniędzy i wartości pieniężnych od wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Wyodrębniając pojęcie nieodpłatnych świadczeń od pieniędzy uznał tym samym, że nieodpłatne świadczenia muszą mieć postać niepieniężną. Tezę tę potwierdza również brzmienie art. 11 ust. 2-2b ww. ustawy, w których to regulacjach ustawodawca wskazuje sposób ustalania wartości świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Trybunał Konstytucyjny w dniu 8 lipca 2014 r. wydał wyrok sygn. akt. K 7/13, w którym orzekł, że art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, 362, 596, 769, 1278, 1342, 1448, 1529 i 1540, z 2013 r. poz. 888, 1036, 1287, 1304, 1387 i 1717 oraz z 2014 r. poz. 223, 312, 567 i 598), rozumiane w ten sposób, że "inne nieodpłatne świadczenie" oznacza wyłącznie przysporzenie majątkowe o indywidualnie określonej wartości, otrzymane przez pracownika, są zgodne z art. 2 w związku z art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Wyrok ten dotyczył zatem wyłącznie nieodpłatnych świadczeń. Należy bowiem zwrócić uwagę, że orzeczenie to zapadło w zakresie, w jakim przepisy przewidują opodatkowanie wszelkich świadczeń:

Stosowanie tez zawartych w tym wyroku do świadczeń o charakterze pieniężnym otrzymywanych przez pracownika (podatnika) nie jest więc uzasadnione.

Zatem w przedmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowania wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, dotyczący nieodpłatnych świadczeń, gdyż pracownicy Wnioskodawcy otrzymują środki pieniężne.

Tym samym, otrzymywana przez pracownika kwota wypłacana tytułem zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika w związku z użyciem prywatnego samochodu w jazdach lokalnych dla celów służbowych powoduje powstanie po stronie pracownika przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Oznacza to, że kwota wypłacana pracownikowi przez Wnioskodawcę z ww. tytułu, będzie stanowić przychód pracownika w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który winien być opodatkowany wraz z innymi przychodami ze stosunku pracy, a na Wnioskodawcy z tytułu dokonywania ww. świadczeń, ciążą obowiązki płatnika określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej tut. Organ informuje, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.