ILPB1/4511-1-15/16-5/KS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 7 stycznia 2016 r. (data wpływu 11 stycznia 2016 r.), uzupełnionym w dniach 13 stycznia 2016 r. oraz 17 marca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu w związku z przekształceniem przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 11 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu w związku z przekształceniem przedsiębiorstwa.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 138c § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 10 marca 2016 r. znak ILPB1/4511-1-15/16-3/KS na podstawie art. 155 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie wysłano w dniu 10 marca 2016 r., skutecznie doręczono w dniu 14 marca 2016 r. Natomiast w dniu 17 marca 2016 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 15 marca 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Pan (Przedsiębiorca Przekształcany) jest polskim rezydentem podatkowym i prowadzi we własnym imieniu działalność gospodarczą pod firmą: "A'.

Przedsiębiorca Przekształcany w najbliższym czasie planuje dokonać czynności restrukturyzacyjnych, polegających na przekształceniu prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej w jednoosobową spółkę kapitałową, w oparciu o treść art. 584 (1) - 584 (13) ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: z dnia 19 kwietnia 2013 r., Dz. U. z 2013 r. poz. 1030).

W myśl wskazanych wyżej przepisów przekształcenie osoby fizycznej w jednoosobową spółkę kapitałową odbywać się będzie poprzez sukcesję uniwersalną (zasadę kontynuacji). Oznacza to, że przekształcona spółka będzie posiadała wszelkie prawa i obowiązki, które uprzednio posiadał Przedsiębiorca Przekształcany, zachowując ciągłość prawną. Konsekwencją takiej czynności jest to, że przekształcona spółka przejmie ogół praw i obowiązków, w tym koncesje i zezwolenia.

Spółka Przekształcona nabędzie z mocy prawa cały majątek Przedsiębiorcy Przekształcanego, wchodzący w skład jego przedsiębiorstwa oraz stanie się stroną wszystkich umów zawartych w ramach działalności gospodarczej. Z dniem Przekształcenia Przedsiębiorca Przekształcany staje się jedynym udziałowcem spółki przekształconej. W konsekwencji, od momentu przekształcenia za nowe zobowiązania odpowiadać będzie samodzielnie już wyłącznie spółka, natomiast za dotychczasowe zobowiązania (powstałe przed przekształceniem) odpowiada solidarnie Przedsiębiorca Przekształcany wraz ze spółką. Solidarna odpowiedzialność trwa trzy lata licząc od Dnia Przekształcenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy opisane w zdarzeniu przyszłym wniosku przekształcenie przedsiębiorstwa podatnika w jednoosobową spółkę kapitałową będzie się wiązało z powstaniem przychodu dla Przedsiębiorcy Przekształcanego.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym sprawy, przekształcenie nie spowoduje u Przedsiębiorcy Przekształcanego powstania przychodu na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W myśl art. 551 § 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: z dnia 19 kwietnia 2013 r. Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 - dalej k.s.h.), przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 672, 675 i 983) - (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową).

Przytoczony przepis ustanawia ogólne uprawnienie do wspomnianego przekształcenia dla przedsiębiorców będących osobami fizycznymi, wykonujących we własnym imieniu działalność gospodarczą. Szczegóły tej procedury zostały przez ustawodawcę uregulowane w art. 584 (1) i następnych k.s.h. W wyniku przekształcenia, zgodnie z art. 584 (2) 3 k.s.h., osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5 k.s.h., staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej. Samo rozwiązanie konstrukcyjne przekształcenia wiąże się z zasadą następstwa prawnego (verba legis: spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego). Jest to więc rozwiązanie zupełnie różne od wniesienia aportu do nowo powstałej lub istniejącej już spółki.

Powyższa konstrukcja przekształcenia przedsiębiorcy w spółkę kapitałową nie została w sposób szczególny uregulowana w ustawie z dna 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: z dnia 17 stycznia 2012 r. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 - ustawa o PIT).

Na podstawie art. 10 ustawy o PIT, stwierdzić należy, że w przypadku przekształcenia nie mamy do czynienia z powstaniem jakiegokolwiek przychodu, w tym przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej. Przy zaistnieniu zdarzenia przyszłego nie można również mówić w szczególności o powstaniu przychodu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, gdyż uznaje on za przychody z kapitałów pieniężnych nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny (a więc aport), podczas gdy w opisanym przypadku mamy do czynienia z przekształceniem, które aportem nie jest. Ten rodzaj przekształcenia nie opiera się bowiem na aporcie przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki kapitałowej, lecz jest w swej istocie przeniesieniem wyodrębnionego majątku przedsiębiorcy na podmiot inny. Przekształcenie przedsiębiorcy prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą w jednoosobową spółkę kapitałową to proces zmierzający do zmiany formy prawnej przedsiębiorstwa.

Z powyższego wynika, że przedsiębiorca przekształcany nie uzyskuje dochodu, który mógłby podlegać opodatkowaniu, ponieważ majątek osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą (przedsiębiorcy przekształcanego) nie ulega likwidacji i zwrotowi podatnikowi do majątku osobistego lecz jest majątkiem przekształconej spółki. Nie rodzi to po stronie wnioskodawcy przychodu podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 551 § 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, z późn. zm. dalej "k.s.h") przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2013 r. poz. 672, 675 i 983) - (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową).

Jak stanowi art. 584^{2 §} 1 k.s.h., spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego.

Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. (art. 584^{2 §} 2 k.s.h.).

Osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5, staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej (art. 5842 § 3 k.s.h.).

Jednocześnie, art. 584⁴ k.s.h. precyzuje, że do przekształcenia przedsiębiorcy stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania spółki przekształconej, jeżeli przepisy niniejszego działu nie stanowią inaczej.

Jak to zostało zaznaczone powyżej, jednoosobowej spółce kapitałowej, powstałej w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą, przysługują wszelkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształconego.

W myśl art. 93a § 4, jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych.

Analizując konsekwencje podatkowe w odniesieniu do przekształcenia przedsiębiorcy w jednoosobową spółkę kapitałową, należy się odnieść do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), w którym ustawodawca jako źródło przychodu wymienia kapitały pieniężne.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uznaje się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Jednakże u Wnioskodawcy, w wyniku przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, nie wystąpi przychód z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej.

Ten rodzaj przekształcenia nie opiera się bowiem na aporcie przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki kapitałowej, lecz jest w swej istocie przeniesieniem wyodrębnionego majątku przedsiębiorcy na podmiot inny. Przekształcenie przedsiębiorcy prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą w jednoosobową spółkę kapitałową to proces zmierzający do zmiany formy prawnej przedsiębiorstwa.

Z powyższego wynika, że przedsiębiorca przekształcany nie uzyskuje dochodu, który mógłby podlegać opodatkowaniu, ponieważ majątek osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą (przedsiębiorcy przekształcanego) nie ulega likwidacji i zwrotowi podatnikowi do majątku osobistego, lecz jest majątkiem przekształconej jednoosobowej spółki kapitałowej.

Podkreślić jednakże trzeba, że przedsiębiorca będący osobą fizyczną, który przekształca się w jednoosobową spółkę kapitałową będzie miał - na dzień przekształcenia - obowiązek sporządzenia wykazu składników majątku, o którym mowa w art. 24 ust. 3a ustawy, zgodnie z art. 24 ust. 3f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując należy stwierdzić, iż w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, u Wnioskodawcy - w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą w jednoosobową spółkę kapitałową - nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.