ILPB1/4511-1-1010/15-2/IM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 lipca 2015 r. (data wpływu 13 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

* zakwalifikowania przychodów osiąganych przez Wnioskodawcę w 2015 r. i kolejnych latach za pośrednictwem nowoutworzonych spółek cywilnych do przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej - jest prawidłowe,

* opodatkowania przychodów osiągniętych w 2016 r. za pośrednictwem nowoutworzonych spółek cywilnych przy wykorzystaniu szacunkowych norm dochodu - jest prawidłowe,

* utraty prawa do rozliczania przypadających na siebie przychodów osiągniętych w 2016 r. przy wykorzystaniu szacunkowych norm dochodu, jeżeli łączne przychody wszystkich nowoutworzonych spółek cywilnych od dnia ich utworzenia w 2015 r. do 31 grudnia 2015 r. będą wyższe od pułapu równowartości w walucie polskiej 1 200 000 euro, ale przychody żadnej spółki cywilnej z osobna nie przekroczą tego pułapu - jest prawidłowe,

* utraty w trakcie 2016 r. prawa do rozliczania przypadających na siebie przychodów osiągniętych w 2016 r. przy wykorzystaniu szacunkowych norm dochodu, jeżeli łączne przychody wszystkich nowoutworzonych spółek cywilnych osiągnięte od dnia 1 stycznia 2016 r. przekroczą w trakcie 2016 r. pułap równowartości w walucie polskiej 1 200 000 euro, ale przychody żadnej spółki cywilnej z osobna nie przekroczą tego pułapu - jest prawidłowe,

* utraty w 2017 r. prawa do rozliczania przypadających na siebie przychodów osiągniętych w 2017 r. przy wykorzystaniu szacunkowych norm dochodu, jeżeli łączne przychody wszystkich spółek cywilnych od dnia 1 stycznia 2016 r. do 31 grudnia 2016 r. przekroczą pułap równowartości w walucie polskiej 1 200 000 euro, ale przychody żadnej spółki cywilnej z osobna nie przekroczą tego pułapu, a dodatkowo w 2016 Wnioskodawca nie będzie prowadził samodzielnej działalności w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej - jest prawidłowe,

* utraty w trakcie 2016 r. prawa do rozliczania przypadających na siebie przychodów osiągniętych w 2016 r. przy wykorzystaniu szacunkowych norm dochodu, jeżeli w którejkolwiek ze spółek cywilnych przychody osiągnięte od dnia 1 stycznia 2016 r. przekroczą w trakcie 2016 r. pułap równowartości w walucie polskiej 1 200 000 euro - jest prawidłowe.

W dniu 13 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie zakwalifikowania przychodów osiąganych przez Wnioskodawcę w 2015 r. i kolejnych latach za pośrednictwem nowoutworzonych spółek cywilnych do przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej w zakresie opodatkowania przychodów osiągniętych w 2016 r. za pośrednictwem nowoutworzonych spółek cywilnych przy wykorzystaniu szacunkowych norm dochodu w zakresie utraty prawa do rozliczania przypadających na siebie przychodów osiągniętych w 2016 r. przy wykorzystaniu szacunkowych norm dochodu, jeżeli łączne przychody wszystkich nowoutworzonych spółek cywilnych od dnia ich utworzenia w 2015 r. do 31 grudnia 2015 r. będą wyższe od pułapu równowartości w walucie polskiej 1 200 000 euro, ale przychody żadnej spółki cywilnej z osobna nie przekroczą tego pułapu, w zakresie utraty w trakcie 2016 r. prawa do rozliczania przypadających na siebie przychodów osiągniętych w 2016 r. przy wykorzystaniu szacunkowych norm dochodu, jeżeli łączne przychody wszystkich nowoutworzonych spółek cywilnych osiągnięte od dnia 1 stycznia 2016 r. przekroczą w trakcie 2016 r. pułap równowartości w walucie polskiej 1 200 000 euro, ale przychody żadnej spółki cywilnej z osobna nie przekroczą tego pułapu, w zakresie utraty w 2017 r. prawa do rozliczania przypadających na siebie przychodów osiągniętych w 2017 r. przy wykorzystaniu szacunkowych norm dochodu, jeżeli łączne przychody wszystkich spółek cywilnych od dnia 1 stycznia 2016 r. do 31 grudnia 2016 r. przekroczą pułap równowartości w walucie polskiej 1 200 000 euro, ale przychody żadnej spółki cywilnej z osobna nie przekroczą tego pułapu, a dodatkowo w 2016 Wnioskodawca nie będzie prowadził samodzielnej działalności w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej oraz w zakresie utraty w trakcie 2016 r. prawa do rozliczania przypadających na siebie przychodów osiągniętych w 2016 r. przy wykorzystaniu szacunkowych norm dochodu, jeżeli w którejkolwiek ze spółek cywilnych przychody osiągnięte od dnia 1 stycznia 2016 r. przekroczą w trakcie 2016 r. pułap równowartości w walucie polskiej 1 200 000 euro.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność rolniczą (posiada ziemię i ją uprawia), a także prowadzi działy specjalne produkcji rolnej w zakresie chowu i hodowli drobiu rzeźnego.

Działalność ta obejmuje zakup piskląt jednodniowych, których hodowla trwa maksymalnie 6 tygodni. Następnie kurczaki są sprzedawane do ubojni drobiu. Przychody z tej sprzedaży rozliczane są w ramach działów specjalnych produkcji rolnej. Z tytułu prowadzonej działalności rolniczej i działalności w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Działalność rolniczą i działy specjalne Wnioskodawca prowadzi we własnym imieniu i nie pozostaje w związku małżeńskim. W ramach prowadzonej działalności obejmującej działy specjalne produkcji rolnej Wnioskodawca nie prowadził dotąd ksiąg rachunkowych, a osiągane przychody rozliczał na zasadzie tzw. norm szacunkowych na podstawie art. 24 ust. 4 i ust. 4a p.d.o.f.

Na tle takiego stanu faktycznego powstała potrzeba uporządkowania działalności Wnioskodawcy w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej, zmierzająca do efektywnej kontroli prawidłowości gospodarowania majątkiem wykorzystywanym w poszczególnych obszarach prowadzonej działalności.

W tym celu Wnioskodawca planuje utworzenie do końca 2015 r. szereg spółek cywilnych, w których wspólnikiem będzie Wnioskodawca i jego ojciec. Każda z nowoutworzonych spółek rozpocznie działalność w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej w 2015 r. ale do dnia 31 grudnia 2015 r. wartość przychodów netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych w żadnej ze spółek cywilnych nie przekroczy równowartość w walucie polskiej 1 200 000 euro.

Każda z nowoutworzonych spółek cywilnych będzie kontynuowała swoją działalność w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej w 2016 r. i w kolejnych latach. Z uwagi na to, że za okres od dnia powstania do dnia 31 grudnia 2015 r. żadna z nowoutworzonych spółek cywilnych nie osiągnie pułapu wartość przychodów netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych stanowiącego równowartość w walucie polskiej 1 200 000 euro, to żadna z tych spółek cywilnych nie będzie zobowiązana do założenia od dnia 1 stycznia 2016 r. ksiąg rachunkowych.

Przychody Wnioskodawcy osiągnięte w ramach samodzielnego prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej w okresie od dnia 1 stycznia 2015 r. do dnia zaprzestania samodzielnego prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej (przed dniem 31 grudnia 2015 r.) przekroczą pułap wartość przychodów netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych stanowiący równowartość w walucie polskiej 1 200 000 euro.

Wraz z utworzeniem nowych spółek cywilnych przed dniem 31 grudnia 2015 r. Wnioskodawca zaprzestanie prowadzenia samodzielnej działalności w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej i nie będzie prowadził takiej samodzielnej działalności w 2016 r. W 2016 r. w zakresie dotyczącym działów specjalnych produkcji rolnej Wnioskodawca będzie wyłącznie wspólnikiem nowoutworzonych spółek cywilnych, prowadzących działalność w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej.

W nowoutworzonych spółkach cywilnych działalność w 2016 r. w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej będzie prowadzona w oparciu o własny majątek lub w oparciu o wydzierżawiony lub użyczony majątek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy przychody osiągane przez Wnioskodawcę w 2015 r. i kolejnych latach za pośrednictwem nowoutworzonych spółek cywilnych stanowić będą dla Wnioskodawcy przychody z działów specjalnych produkcji rolnej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 4 p.d.o.f.

2. Czy w sytuacji, gdy Wnioskodawca nie będzie w 2016 r. prowadził samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, a przychody za 2015 r. w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości w żadnej z nowoutworzonych spółek cywilnych, traktowanej z osobna, nie przekroczą pułapu równowartość w walucie polskiej 1 200 000 euro, to czy Wnioskodawca będzie miał prawo (stosownie do treści art. 15 p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.) opodatkowywać przypadające na siebie przychody osiągnięte w 2016 r. za pośrednictwem nowoutworzonych spółek cywilnych przy wykorzystaniu szacunkowych norm dochodu na podstawie art. 24 ust. 4 i ust. 4a p.d.o.f.

3. Czy Wnioskodawca utraci prawo do rozliczania przypadających na siebie przychodów osiągniętych w 2016 r. za pośrednictwem nowoutworzonych spółek cywilnych przy wykorzystaniu szacunkowych norm dochodu na podstawie art. 24 ust. 4 i ust. 4a p.d.o.f., jeżeli łączne przychody wszystkich nowoutworzonych spółek cywilnych od dnia ich utworzenia w 2015 r. do 31 grudnia 2015 r. będą wyższe od pułapu równowartości w walucie polskiej 1 200 000 euro, ale przychody żadnej spółki cywilnej z osobna nie przekroczą tego pułapu.

4. Czy Wnioskodawca utraci w trakcie 2016 r. prawo do rozliczania przypadających na siebie przychodów osiągniętych w 2016 r. za pośrednictwem nowoutworzonych spółek cywilnych przy wykorzystaniu szacunkowych norm dochodu na podstawie art. 24 ust. 4 i ust. 4a p.d.o.f., jeżeli łączne przychody wszystkich nowoutworzonych spółek cywilnych osiągnięte od dnia 1 stycznia 2016 r. przekroczą w trakcie 2016 r. pułap równowartości w walucie polskiej 1 200 000 euro, ale przychody żadnej spółki cywilnej z osobna nie przekroczą tego pułapu.

5. Czy Wnioskodawca utraci w 2017 r. prawo do rozliczania przypadających na siebie przychodów osiągniętych w 2017 r. za pośrednictwem nowoutworzonych spółek cywilnych przy wykorzystaniu szacunkowych norm dochodu na podstawie art. 24 ust. 4 i ust. 4a p.d.o.f., jeżeli łączne przychody wszystkich spółek cywilnych od dnia 1 stycznia 2016 r. do 31 grudnia 2016 r. przekroczą pułap równowartości w walucie polskiej 1 200 000 euro, ale przychody żadnej spółki cywilnej z osobna nie przekroczą tego pułapu, a dodatkowo w 2016 Wnioskodawca nie będzie prowadził samodzielnej działalności w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej.

6. Czy Wnioskodawca utraci w trakcie 2016 r. prawo do rozliczania przypadających na siebie przychodów osiągniętych w 2016 r. za pośrednictwem nowoutworzonych spółek cywilnych przy wykorzystaniu szacunkowych norm dochodu na podstawie art. 24 ust. 4 i ust. 4a p.d.o.f., jeżeli w którejkolwiek ze spółek cywilnych przychody osiągnięte od dnia 1 stycznia 2016 r. przekroczą w trakcie 2016 r. pułap równowartości w walucie polskiej 1 200 000 euro.

Zdaniem Wnioskodawcy, ad. 1, przychody osiągane w 2015 r. i kolejnych latach za pośrednictwem nowoutworzonych spółek cywilnych stanowić będą dla Wnioskodawcy przychody z działów specjalnych produkcji rolnej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 4 p.d.o.f.

Zdaniem Wnioskodawcy, ad. 2, w sytuacji, gdy nie będzie w 2016 r. prowadził samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, a przychody za 2015 r. w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości w żadnej z nowoutworzonych spółek cywilnych, traktowanej z osobna, nie przekroczą pułapu równowartość w walucie polskiej 1 200 000 euro, to czy Wnioskodawca będzie miał prawo opodatkowywać przypadające na siebie przychody osiągnięte w 2016 r. za pośrednictwem nowoutworzonych spółek cywilnych przy wykorzystaniu szacunkowych norm dochodu na podstawie art. 24 ust. 4 i ust. 4a p.d.o.f.

Zgodnie z treścią art. 15 p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r.: "Przychód z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się według zasad określonych w art. 14, jeżeli podatnik prowadzi księgi wykazujące te przychody. O zamiarze założenia ksiąg podatnik jest obowiązany zawiadomić właściwego naczelnika urzędu skarbowego przed rozpoczęciem roku podatkowego albo przed rozpoczęciem prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli nastąpiło ono w ciągu roku, z zastrzeżeniem ust. 2" (art. 15 ust. 1 p.d.o.f.) a "W przypadku gdy obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych wynika z przepisów o rachunkowości, przychód z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych według zasad określonych w art. 14. W takim przypadku nie ma obowiązku zawiadamiania właściwego naczelnika urzędu skarbowego o założeniu ksiąg rachunkowych" (art. 15 ust. 2 p.d.o.f.). Jednocześnie nie zmieniona od dnia 1 stycznia 2016 r. pozostanie treść art. 24a p.d.o.f.:

Artykuł 24a. 1. Osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej księgą, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokość, odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

1a. Podatnicy będący przedsiębiorcami żeglugowymi w rozumieniu ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym, prowadzący działalność opodatkowaną podatkiem tonażowym oraz inną działalność opodatkowaną podatkiem dochodowym są obowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w ust. 1, wyodrębnić przychody i związane z nimi koszty na poszczególne rodzaje działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem tonażowym i podatkiem dochodowym.

2. Obowiązek prowadzenia księgi dotyczy również osób:

3. Obowiązek prowadzenia księgi nie dotyczy osób, które:

4. Obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych dotyczy osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich, jeżeli ich przychody. w rozumieniu art. 14, za poprzedni rok podatkowy wyniosły w walucie polskiej co najmniej równowartość kwoty określonej w euro w przepisach o rachunkowości.

5. Osoba fizyczna, spółka cywilna osób fizycznych, spółka jawna osób fizycznych lub spółka partnerska może prowadzić księgi rachunkowe również od początku następnego roku podatkowego, jeżeli przychody, w rozumieniu art. 14, za poprzedni rok podatkowy są niższe niż równowartość w walucie polskiej kwoty określonej w euro w przepisach o rachunkowości. W tym przypadku osoba ta lub wspólnicy spółki przed rozpoczęciem roku podatkowego są obowiązani do zawiadomienia o tym naczelnika urzędu skarbowego właściwego w sprawach opodatkowania podatkiem dochodowym.

6. Wyrażone w euro wielkości, o których mowa w ust. 4 i 5, przelicza się na walutę polską według średniego kursu ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, obowiązującego w dniu 30 września roku poprzedzającego rok podatkowy.

7. Minister właściwy do Spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia określi sposób prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółowe warunki, jakim powinna odpowiadać ta księga, aby stanowiła dowód pozwalający na określenie zobowiązań podatkowych, oraz szczegółowy zakres obowiązków związanych z jej prowadzeniem, a także terminy zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o prowadzeniu księgi.

Z zestawienia ww. przepisów wynika, że od dnia 1 stycznia 2016 r. straci swoją aktualność uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, wydana w składzie 7 sędziów, z dnia 17 stycznia 2011 r., sygn. II FPS 2/10.

Stosownie do tej uchwały:

1. W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2001 r. obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych o których mowa w art. 24a ust. 1 i 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), nie dotyczy podatników uzyskujących przychody z działów specjalnych produkcji rolnej, bez względu na wielkość tych przychodów, o ile podatnicy ci nie zgłosili zamiaru prowadzenia ksiąg w trybie określonym w art. 24a ust. 2 pkt 2 i art. 15 zdanie drugie tej ustawy.

2. W świetle art. 24 ust. 4 zdanie drugie i art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla ustalenia dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej uzyskiwanych przez podatników, którzy nie zgłosili zamiaru prowadzenia ksiąg, mają zastosowanie wyłącznie normy szacunkowe dochodu określone w załączniku nr 2 do tej ustawy.

Dla oceny prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy kluczowe znaczenie ma treść art. 15 ust. 2 p.d.o.f., zgodnie z którym w przypadku gdy obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych wynika z przepisów o rachunkowości, przychód z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych według zasad określonych w art. 14. W takim przypadku nie ma obowiązku zawiadamiania właściwego naczelnika urzędu skarbowego o założeniu ksiąg rachunkowych.

Ustawodawca zawarł w powyższym przepisie jednoznaczne odesłanie do ustawy o rachunkowości. Na gruncie ustawy o rachunkowości miarodajny jest art. 2 ust. 1 pkt 2 tej ustawy.

Przepis ten stanowi i będzie stanowił w 2016 r.:

Przepisy ustawy o rachunkowości, zwanej dalej "ustawą, stosuje się, z zastrzeżeniem ust. 3, do mających siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich, jeżeli ich przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 1 200 000 euro. Skoro w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości rozróżniono kategorie "osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich", to oznacza, że przy ocenie przekroczenia ustawowego pułapu wartości sprzedaży w roku poprzednim każda z tych kategorii podmiotów jest rozpatrywana odrębnie. Odrębnie badamy czy dana osoba fizyczna uzyskała przychody przekraczające ten limit i odrębnie czy taki limit został przekroczony przez spółkę cywilną.

W świetle powyższego Wnioskodawca uważa, że dla powstania obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych (który przesądzi o konieczności stosowania art. 14 p.d.o.f. i zasad opodatkowania takich jak dla przychodów z działalności gospodarczej) konieczne będzie uzyskanie przychodów netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy w wysokości co najmniej równowartość w walucie polskiej 1 200 000 euro odrębnie przez daną kategorię podmiotów wymienionych w tym przepisie (odrębnie przez osobę fizyczną działająca w swoim imieniu i odrębnie przez spółkę cywilną, odrębnie przez spółkę jawną i odrębnie partnerską).

Skoro art. 15 ust. 2 p.d.o.p. odsyła jednoznacznie do powstania obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych na podstawie przepisów o rachunkowości, to najpierw musiałby taki obowiązek powstać na gruncie ustawy o rachunkowości dla danej kategorii podmiotu wymienionego w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości, by zastosowanie do danego podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych znalazła dyspozycja przejścia na zasady opodatkowania przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej wg zasad takich jak dla przychodów z działalności.

Oznacza to, że przekroczenie przez Wnioskodawcę jako osobę prowadzącą w 2015 r. samodzielnie działy specjalne produkcji rolnej pułapu wskazanego w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości nie zaktualizuje obowiązku prowadzenia w nowoutworzonych spółkach cywilnych ksiąg rachunkowych od dnia 1 stycznia 2016 r., jeżeli Wnioskodawca nie będzie prowadził samodzielnie po 31 grudnia 2015 r. działów specjalnych produkcji rolnej.

Także nieprzekroczenie przez żadną z nowoutworzonych spółek cywilnych w okresie od dnia ich zawiązania w 2015 r. do 31 grudnia 2015 r. pułapu wskazanego w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości nie zaktualizuje obowiązku prowadzenia w nowoutworzonych spółkach cywilnych ksiąg rachunkowych od dnia 1 stycznia 2016 r., jeżeli Wnioskodawca nie będzie prowadził samodzielnie po 31 grudnia 2015 r. działów specjalnych produkcji rolnej.

Łączna wartość sprzedaży we wszystkich nowoutworzonych spółkach cywilnych za okres od dnia ich zawiązania w 2015 r. do 31 grudnia 2015 r., nawet gdyby przekroczyła poziom pułapu wskazanego w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości, to i tak nie zaktualizuje obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych w nowoutworzonych spółkach cywilnych. Wynika to z tego, że art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości, określa pułap powodujący powstanie obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych w odniesieniu do pojedynczej spółki cywilnej.

Uwzględniając powyższe Wnioskodawca będzie miał prawo (stosownie do treści art. 15 p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.) opodatkowywać przypadające na siebie przychody osiągnięte w 2016 r. za pośrednictwem nowoutworzonych spółek cywilnych przy wykorzystaniu szacunkowych norm dochodu na podstawie art. 24 ust. 4 i ust. 4a p.d.o.f.

Zdaniem Wnioskodawcy, ad. 3, nie utraci prawa do rozliczania przypadających na siebie przychodów osiągniętych w 2016 r. za pośrednictwem nowoutworzonych spółek cywilnych przy wykorzystaniu szacunkowych norm dochodu na podstawie art. 24 ust. 4 i ust. 4a p.d.o.f., jeżeli przychody żadnej spółki cywilnej z osobna nie przekroczą tego pułapu określonego w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości, nawet gdyby łączne przychody wszystkich nowoutworzonych spółek cywilnych od dnia ich utworzenia w 2015 r. do 31 grudnia 2015 r. były wyższe od pułapu równowartości w walucie polskiej 1 200 000 euro.

Zdaniem Wnioskodawcy, ad. 4, nie utraci w trakcie 2016 r. prawa do rozliczania przypadających na siebie przychodów osiągniętych w 2016 r. za pośrednictwem nowoutworzonych spółek cywilnych przy wykorzystaniu szacunkowych norm dochodu na podstawie art. 24 ust. 4 i ust. 4a p.d.o.f., jeżeli łączne przychody wszystkich nowoutworzonych spółek cywilnych od dnia 1 stycznia 2016 r. przekroczą w trakcie 2016 r. pułap równowartości w walucie polskiej 1 200 000 euro ale przychody żadnej spółki cywilnej z osobna nie przekroczą tego pułapu.

Przekroczenie w 2016 r. pułapu określonego w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości przez którąkolwiek ze spółek cywilnych będzie miało ten skutek, że dopiero od dnia 1 stycznia 2017 r. taka spółka cywilna będzie zobowiązana do zaprowadzenia ksiąg rachunkowych, a przychody Wnioskodawcy z tej spółki cywilnej osiągnięte od dnia 1 stycznia 2017 r. będą opodatkowane według zasad określonych w art. 14 p.d.o.f. (czyli zasad takich jak dla przychodów z działalności gospodarczej). W konsekwencji od dnia 1 stycznia 2017 r. wszystkie przychody z działów specjalnych produkcji rolnej osiągane przez Wnioskodawcę za pośrednictwem spółek cywilnych musiałyby być opodatkowane według zasad określonych w art. 14 p.d.o.f., co wynika z art. 9a ust. 7 w związku z ust. 5 p.d.o.f., który to przepis konstytuuje zasadę jednolitości zasad opodatkowania przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

Zdaniem Wnioskodawcy, ad. 5, w takim wypadku nadal będzie mógł przychody osiągnięte w 2017 r. z działów specjalnych produkcji rolnej opodatkowywać według norm szacunkowych. Wniosek taki wynika z obszernej analizy brzmienia art. 15 p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r. przedstawionej w zakresie stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego pytania nr 2. Nieprzekroczenie przez żadną ze spółek cywilnych w trakcie 2016 r. pułapu określonego w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości skutkować będzie tym, że żadna z tych spółek nie będzie zobowiązana zaprowadzić od dnia 1 stycznia 2017 r. ksiąg rachunkowych a tym samym nie zaktualizuje się dyspozycja zawarta w art. 15 ust. 2 p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r., ponieważ ani Wnioskodawca jako osoba fizyczna nie będzie zobowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych od dnia 1 stycznia 2017 r. ani też żadna ze spółek cywilnych, w których będzie wspólnikiem także nie będzie miała obowiązku do prowadzenia ksiąg rachunkowych od dnia 1 stycznia 2017 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, ad. 6, przekroczenie w którejkolwiek ze spółek cywilnych w trakcie 2016 r. pułapu równowartości przychodów w walucie polskiej 1 200 000 euro nie spowoduje w trakcie 2016 r. utraty prawa do rozliczania przypadających na siebie przychodów osiągniętych w 2016 r. za pośrednictwem nowoutworzonych spółek cywilnych przy wykorzystaniu szacunkowych norm dochodu na podstawie art. 24 ust. 4 i ust. 4a p.d.o.f.

Do końca 2016 r. Wnioskodawca nadal będzie mógł korzystać z opodatkowania według szacunkowych norm dochodu na podstawie art. 24 ust. 4 i ust. 4a p.d.o.f.

W takim wypadku skutkiem tego przekroczenia będzie to, że dopiero od dnia 1 stycznia 2017 r. wszystkie przychody Wnioskodawcy z działów specjalnych produkcji rolnej osiągniętych za pośrednictwem wszystkich spółek cywilnych będą musiały być opodatkowane według zasad określonych w art. 14 p.d.o.f., co wynika z art. 9a ust. 7 w związku z ust. 5 p.d.o.f., który to przepis konstytuuje zasadę jednolitości zasad opodatkowania przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

Stosownie do art. 2 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, działami specjalnymi produkcji rolnej są: uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym.

W myśl art. 2 ust. 3a ww. ustawy, nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej uprawy, hodowla i chów zwierząt w rozmiarach nieprzekraczających wielkości określonych w załączniku nr 2 do ustawy, zwanym "załącznikiem nr 2".

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych działy specjalne produkcji rolnej są odrębnym źródłem przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., przychód z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się według zasad określonych w art. 14, jeżeli podatnik prowadzi księgi wykazujące te przychody. O zamiarze założenia ksiąg podatnik jest obowiązany zawiadomić właściwego naczelnika urzędu skarbowego przed rozpoczęciem roku podatkowego albo przed rozpoczęciem prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli nastąpiło ono w ciągu roku, z zastrzeżeniem ust. 2.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 2 ww. ustawy, w przypadku gdy obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych wynika z przepisów o rachunkowości, przychód z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych według zasad określonych w art. 14. W takim przypadku nie ma obowiązku zawiadamiania właściwego naczelnika urzędu skarbowego o założeniu ksiąg rachunkowych.

Jak stanowi art. 24 ust. 4 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z działów specjalnych produkcji rolnej jest różnica pomiędzy przychodem z tytułu prowadzenia tych działów a poniesionymi kosztami uzyskania, powiększona o wartość przyrostu stada zwierząt na koniec roku podatkowego w porównaniu ze stanem na początek roku i pomniejszona o wartość ubytków w tym stadzie w ciągu roku podatkowego. Dochód z działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli podatnik nie prowadzi ksiąg, o których mowa w art. 15, ustala się przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej, określonych w załączniku nr 2.

Stosownie do treści art. 24a ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

W myśl art. 24a ust. 2 pkt 2 ustawy, obowiązek prowadzenia księgi dotyczy również osób prowadzących działy specjalne produkcji rolnej, jeżeli osoby te zgłosiły zamiar prowadzenia tych ksiąg.

Zastosowany w tym przepisie termin "również" wskazuje, że ustawodawca uregulował w nim zasadniczo odmienną sytuację faktyczną niż ta, która podlega regulacji zawartej w ust. 1 art. 24a. O ile zatem ust. 1 art. 24a ustawy dotyczy podatników wykonujących działalność gospodarczą, a więc uzyskujących przychody ze źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy jako pozarolnicza działalność gospodarcza, o tyle ust. 2 art. 24a ustawy odnosi się do podatników uzyskujących przychody z innych źródeł przychodów - prowadzących działy specjalne produkcji rolnej, jeżeli osoby te zgłosiły zamiar prowadzenia tych ksiąg (pkt 2).

Natomiast termin "księgi" zastosowany w tej regulacji, jak również w art. 15 i 24 ust. 4 ustawy odnosi się zarówno do podatkowej księgi przychodów jak i ksiąg rachunkowych.

Zgodnie z art. 24a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych dotyczy osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich, jeżeli ich przychody, w rozumieniu art. 14, za poprzedni rok podatkowy wyniosły w walucie polskiej co najmniej równowartość kwoty określonej w euro w przepisach o rachunkowości.

Określony w tym przepisie obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych po przekroczeniu określonego limitu przychodów dotyczy, co do zasady podatników osiągających przychody z prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r. poz. 330, z późn. zm.) przepisy ustawy o rachunkowości, zwanej dalej "ustawą", stosuje się, z zastrzeżeniem ust. 3, do mających siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich, jeżeli ich przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 1 200 000 euro.

Z przepisu tego wynika, że przepisy ustawy o rachunkowości stosuje się m.in. do osób fizycznych i ww. spółek, których przychody netto ze sprzedaży towarów produktów za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 1 200 000 euro, niemniej przepis ten winien być wykładany z uwzględnieniem treści normatywnej zawartej w art. 24a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazany przepis art. 24a ustawy zawiera bowiem normy szczególne, określające, po pierwsze kiedy obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych powstaje dla podatników podatku dochodowego od osób fizycznych, uzyskujących przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej (ust. 4) oraz po drugie, których podatników obowiązek prowadzenia ksiąg co do zasady dotyczy, chyba że sami zdecydują się na przyjęcie tego obowiązku (ust. 2 pkt 2). Ma on więc wyraźnie węższy zakres regulacji, a zatem jest przepisem szczególnym w stosunku do ogólnego przepisu zamieszczonego w ustawie o rachunkowości.

Przekroczenie limitu przychodów, o jakim mowa w art. 24a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości, spowoduje obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Ponadto z dniem 1 stycznia 2016 r. w przypadku gdy obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych będzie wynikał z przepisów o rachunkowości, przychód z działów specjalnych produkcji rolnej będzie ustalany na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych według zasad określonych w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność rolniczą, a także prowadzi działy specjalne produkcji rolnej w zakresie chowu i hodowli drobiu rzeźnego. Działalność rolniczą i działy specjalne Wnioskodawca prowadzi we własnym imieniu i nie pozostaje w związku małżeńskim. W ramach prowadzonej działalności obejmującej działy specjalne produkcji rolnej Wnioskodawca nie prowadził dotąd ksiąg rachunkowych, a osiągane przychody rozliczał na zasadzie tzw. norm szacunkowych na podstawie art. 24 ust. 4 i ust. 4a p.d.o.f. Wnioskodawca planuje utworzenie do końca 2015 r. szereg spółek cywilnych, w których wspólnikiem będzie Wnioskodawca i jego ojciec. Każda z nowoutworzonych spółek rozpocznie działalność w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej w 2015 r. ale do dnia 31 grudnia 2015 r. wartość przychodów netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych w żadnej ze spółek cywilnych nie przekroczy równowartość w walucie polskiej 1 200 000 euro. Przychody Wnioskodawcy osiągnięte w ramach samodzielnego prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej w okresie od dnia 1 stycznia 2015 r. do dnia zaprzestania samodzielnego prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej (przed dniem 31 grudnia 2015 r.) przekroczą pułap wartość przychodów netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych stanowiący równowartość w walucie polskiej 1 200 000 euro.

Wraz z utworzeniem nowych spółek cywilnych przed dniem 31 grudnia 2015 r. Wnioskodawca zaprzestanie prowadzenia samodzielnej działalności w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej i nie będzie prowadził takiej samodzielnej działalności w 2016 r.

Mając na uwadze wyżej wskazane przepisy należy stwierdzić, że przychody osiągane przez Wnioskodawcę w 2015 r. i kolejnych latach za pośrednictwem nowoutworzonych spółek cywilnych stanowić będą dla Wnioskodawcy przychody z działów specjalnych produkcji rolnej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 4 p.d.o.f. W sytuacji, gdy Wnioskodawca nie będzie w 2016 r. prowadził samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, a przychody za 2015 r. w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości w żadnej z nowoutworzonych spółek cywilnych, traktowanej z osobna, nie przekroczą pułapu równowartość w walucie polskiej 1 200 000 euro, to Wnioskodawca będzie miał prawo opodatkowywać przypadające na siebie przychody osiągnięte w 2016 r. za pośrednictwem nowoutworzonych spółek cywilnych przy wykorzystaniu szacunkowych norm dochodu na podstawie art. 24 ust. 4 i ust. 4a p.d.o.f. Wnioskodawca nie utraci prawa do rozliczania przypadających na siebie przychodów osiągniętych w 2016 r. za pośrednictwem nowoutworzonych spółek cywilnych przy wykorzystaniu szacunkowych norm dochodu na podstawie art. 24 ust. 4 i ust. 4a p.d.o.f., jeżeli łączne przychody wszystkich nowoutworzonych spółek cywilnych od dnia ich utworzenia w 2015 r. do 31 grudnia 2015 r. będą wyższe od pułapu równowartości w walucie polskiej 1 200 000 euro, ale przychody żadnej spółki cywilnej z osobna nie przekroczą tego pułapu. Wnioskodawca nie utraci w trakcie 2016 r. prawa do rozliczania przypadających na siebie przychodów osiągniętych w 2016 r. za pośrednictwem nowoutworzonych spółek cywilnych przy wykorzystaniu szacunkowych norm dochodu na podstawie art. 24 ust. 4 i ust. 4a p.d.o.f., jeżeli łączne przychody wszystkich nowoutworzonych spółek cywilnych osiągnięte od dnia 1 stycznia 2016 r. przekroczą w trakcie 2016 r. pułap równowartości w walucie polskiej 1 200 000 euro, ale przychody żadnej spółki cywilnej z osobna nie przekroczą tego pułapu. Wnioskodawca nie utraci w 2017 r. prawa do rozliczania przypadających na siebie przychodów osiągniętych w 2017 r. za pośrednictwem nowoutworzonych spółek cywilnych przy wykorzystaniu szacunkowych norm dochodu na podstawie art. 24 ust. 4 i ust. 4a p.d.o.f., jeżeli łączne przychody wszystkich spółek cywilnych od dnia 1 stycznia 2016 r. do 31 grudnia 2016 r. przekroczą pułap równowartości w walucie polskiej 1 200 000 euro, ale przychody żadnej spółki cywilnej z osobna nie przekroczą tego pułapu, a dodatkowo w 2016 Wnioskodawca nie będzie prowadził samodzielnej działalności w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej. Wnioskodawca nie utraci w trakcie 2016 r. prawa do rozliczania przypadających na siebie przychodów osiągniętych w 2016 r. za pośrednictwem nowoutworzonych spółek cywilnych przy wykorzystaniu szacunkowych norm dochodu na podstawie art. 24 ust. 4 i ust. 4a p.d.o.f., jeżeli w którejkolwiek ze spółek cywilnych przychody osiągnięte od dnia 1 stycznia 2016 r. przekroczą w trakcie 2016 r. pułap równowartości w walucie polskiej 1 200 000 euro.

Z uwagi na powyższe stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku sądu administracyjnego tut. Organ informuje, że w myśl zasady wyrażonej w art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi został on wydany w indywidualnej sprawie i dotyczy wyłącznie tej sprawy, w której zapadł.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.