ILPB1/4160-108/13-2/AP

W związku ze skargą z dnia 30 listopada 2013 r. (data nadania w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego - 6 grudnia 2013 r.) do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 2 października 2013 r., nr ILPB1/415-773/13-3/AP, w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości uznania wszystkich dochodów (przychodów) uzyskiwanych przez Wnioskodawcę jako dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej, doręczoną w dniu 8 października 2013 r. (data potwierdzenia odbioru), Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów, w trybie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.) oraz na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) w związku z § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), uwzględnia skargę w całości, w związku z czym zmienia zaskarżoną indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 2 października 2013 r. nr ILPB1/415-773/13-3/AP, uznając stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

W dniu 2 lipca 2013 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości uznania wszystkich dochodów (przychodów) uzyskiwanych przez Wnioskodawcę jako dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca rozważa przystąpienie do spółki prawa cypryjskiego, będącej odpowiednikiem polskiej spółki komandytowej i nieposiadającej osobowości prawnej (ang.: "limited partnership", dalej: "Spółka osobowa").

Wnioskodawca planuje przystąpić do Spółki osobowej jako limited partner, tzn. wspólnik, którego odpowiedzialność za zobowiązania spółki jest ograniczona (odpowiednik polskiego komandytariusza). Na pokrycie swojego wkładu Wnioskodawca planuje wnieść do Spółki osobowej udziały w cypryjskiej spółce kapitałowej (odpowiedniku polskiej spółki z o.o.) lub wkład gotówkowy. W zamian za wkład Wnioskodawca stanie się wspólnikiem Spółki osobowej i otrzyma prawo do udziału w jej zyskach.

Pozostałymi wspólnikami (także komandytariuszami) w Spółce osobowej będą inne osoby fizyczne - polscy rezydenci podatkowi. Wspólnikiem o nieograniczonej odpowiedzialności i uprawnieniach (tzw. "general partner"), czyli komplementariuszem, będzie spółka kapitałowa z siedzibą na Cyprze, stanowiąca odpowiednik polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Komplementariusz będzie podmiotem wyłącznie uprawnionym do reprezentacji Spółki osobowej. Umowa Spółki osobowej zostanie zawarta na czas nieokreślony. Spółka osobowa będzie posiadała własny rachunek bankowy oraz będzie wynajmowała pomieszczenia biurowe na Cyprze, gdzie będzie znajdować się jej siedziba.

Przedmiot działalności Spółki osobowej będzie miał charakter inwestycyjno-usługowy i polegać będzie na inwestycjach w udziały spółek kapitałowych i czerpaniu zysków wynikających z ich posiadania (np. dywidend), w tym również na obrocie tymi udziałami / papierami wartościowymi, a także na świadczeniu usług o zróżnicowanym charakterze na rzecz podmiotów zarówno cypryjskich, jak i podmiotów usytuowanych w innych jurysdykcjach. Wykonywanie przez Spółkę osobową usług potwierdzone będzie fakturami. Dochody uzyskiwane przez Spółkę osobową będą następnie dystrybuowane do jej wspólników, w tym do Wnioskodawcy.

W świetle przepisów prawa cypryjskiego przychody (dochody) uzyskiwane przez Wnioskodawcę w charakterze wspólnika o ograniczonej odpowiedzialności za zobowiązania spółki osobowej z siedzibą na Cyprze stanowić będą dochody (przychody) z działalności gospodarczej wykonywanej przez Spółkę osobową, do których opodatkowania znajdzie zastosowanie wyłącznie art. 7 Umowy. W świetle przepisów prawa cypryjskiego, podatnikiem podatku dochodowego od dochodów wypracowanych w ramach Spółki osobowej będą jej wspólnicy (a nie Spółka osobowa).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy prowadzenie przez Wnioskodawcę działalności w formie zagranicznego (cypryjskiego) odpowiednika spółki komandytowej, będzie traktowane jako "zakład" na gruncie Umowy, a w konsekwencji, czy dochody uzyskiwane przez Spółkę osobową i wypłacane Wnioskodawcy będą podlegały opodatkowaniu na Cyprze, a w Polsce znajdzie zastosowanie odpowiednia metoda unikania podwójnego opodatkowania.

2. W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy całość dochodów (przychodów) uzyskiwanych przez Wnioskodawcę traktowana będzie jako przychód z działalności gospodarczej na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce.

Tut. Organ informuje, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone nr 2, tj. w zakresie możliwości uznania wszystkich dochodów (przychodów) uzyskiwanych przez Wnioskodawcę jako dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 2, całość przychodu otrzymywanego przez Zainteresowanego z tytułu uczestnictwa w Spółce będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychód ze źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza w rozumieniu Ustawy PIT.

Jak zostało opisane powyżej, Wnioskodawca w związku z planowanym przystąpieniem do cypryjskiej spółki osobowej, która będzie prowadzić działalność o charakterze usługowo-inwestycyjnym, może w przyszłości otrzymywać zyski z tytułu udziału w tej spółce. Zgodnie z przestawioną wyżej argumentacją, działalność prowadzona w formie zagranicznego odpowiednika spółki komandytowej będzie traktowana jako "zakład" Wnioskodawcy na gruncie Umowy. W konsekwencji, całość dochodów Spółki osobowej będzie na gruncie Umowy kwalifikowana jako zyski z prowadzonej działalności gospodarczej i podlegać opodatkowaniu na Cyprze, natomiast w Polsce zastosowanie znajdzie odpowiednia metoda unikania podwójnego opodatkowania.

W ocenie Wnioskodawcy, również na gruncie polskich przepisów podatkowych dochody z tytułu udziału w Spółce osobowej stanowić będą dochody z działalności gospodarczej.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność. Z kolei zgodnie z art. 5a pkt 6 Ustawy PIT, za działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Tym samym, ustawodawca, definiując działalność gospodarczą w art. 5a pkt 6 Ustawy PIT, uwzględnił zarówno działalność handlową i usługową, jak i polegającą na wykorzystywaniu wartości niematerialnych i prawnych.

Przychody z działalności gospodarczej zostały zdefiniowane w art. 14 Ustawy PIT. Należą do nich wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w ust. 3 art. 14 Ustawy PIT.

W myśl art. 8 ust. 1 Ustawy PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku.

Biorąc pod uwagę, że spółka osobowa prawa cypryjskiego, do której Wnioskodawca zamierza przystąpić, będzie podmiotem transparentnym podatkowo, przychód z uczestnictwa w Spółce osobowej powinien być traktowany jako przychód z działalności gospodarczej, zgodnie z art. 14 Ustawy PIT.

Ponadto przychód z udziału w Spółce osobowej winien być określony proporcjonalnie do prawa wspólnika do udziału w zysku oraz opodatkowany według skali, o której mowa w art. 27 Ustawy PIT lub - jeżeli Wnioskodawca dokona takiego wyboru - opodatkowany 19% podatkiem liniowym od przychodów z działalności gospodarczej zgodnie z zasadami określonymi w art. 30c Ustawy PIT.

Wobec powyższego, przychody uzyskane przez Wnioskodawcę z tytułu uczestnictwa w Spółce osobowej niewątpliwie należy zaliczyć do źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza - zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT - bowiem bycie wspólnikiem w podmiocie zorganizowanym w formie spółki osobowej jest formą prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i spółka osobowa uzyskuje swe przychody w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Należy także zaznaczyć, iż o prawidłowym zakwalifikowaniu przychodu uzyskiwanego z udziału w spółce osobowej rozstrzyga art. 5b ust. 2 Ustawy PIT. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT, tj. za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Powyższa regulacja nie zawiera zawężenia co do rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej, dlatego też uzasadniona jest teza, że przychody wspólnika spółki osobowej z każdego rodzaju prowadzonej przez spółkę działalność gospodarczej są zaliczane do źródła przychodu, jakim jest właśnie działalność gospodarcza.

W wydanej w dniu 2 października 2013 r. interpretacji indywidualnej, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów na mocy upoważnienia wynikającego z § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) - uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W wydanej interpretacji indywidualnej stwierdzono, że dochody (przychody) uzyskane przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki osobowej mającej siedzibę na terytorium Republiki Cypru z tytułu prowadzonej działalności o charakterze usługowym oraz z tytułu obrotu papierami wartościowymi zaliczane będą do źródła przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast dochody (przychody) uzyskiwane za pośrednictwem wskazanej we wniosku spółki z siedzibą na Cyprze z działalności polegającej na inwestycjach w udziały spółek kapitałowych i czerpaniu zysków wynikających z ich posiadania (dywidend), w tym również z tytułu obrotu tymi udziałami, będą zaliczane do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na powyższe, stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego całość przychodu otrzymywanego z tytułu uczestnictwa w Spółce będzie zaliczana do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uznano za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono skutecznie w dniu 8 października 2013 r.

W dniu 22 października 2013 r. do Izby Skarbowej w Poznaniu wpłynęło wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, w związku z wydaniem interpretacji indywidualnej z dnia 2 października 2013 r. znak ILPB1/415-773/13-3/AP.

Mając na uwadze przedstawione przez Wnioskodawcę we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego informacje oraz uwagi zawarte w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu pismem z dnia 14 listopada 2013 r. znak ILPB1/415W-108/13-2/AP podtrzymał stanowisko prezentowane w wydanej interpretacji.

Pismem z dnia 30 listopada 2013 r. Wnioskodawca za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu na wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Organ upoważniony, tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, interpretację indywidualną z dnia 2 października 2013 r. nr ILPB1/415-773/13-3/AP.

Zaskarżonej interpretacji indywidualnej Strona zarzuciła naruszenie:

W treści skargi Wnioskodawca wskazał, że całość przychodu otrzymanego przez Zainteresowanego z tytułu uczestnictwa w Spółce osobowej będzie stanowić przychód ze źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy, w związku z wniesieniem skargi oraz z uwzględnieniem zarzutów w niej przedstawionych, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, co następuje.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że w interpretacji indywidualnej z dnia 2 października 2013 r. nr ILPB1/415-773/13-2/AP, której przedmiotem była odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 1, potwierdzono prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy, zgodnie z którym prowadzenie przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej jako wspólnika cypryjskiej spółki osobowej, będącej odpowiednikiem polskiej spółki komandytowej, będzie stanowiło "zakład" Wnioskodawcy na Cyprze, w rozumieniu art. 5a pkt 22 z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) oraz art. 5 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523 z późn. zm.).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza przystąpić do spółki prawa cypryjskiego, będącej odpowiednikiem polskiej spółki komandytowej i nieposiadajacej osobowości prawnej (Spółki osobowej). Przedmiot działalności Spółki osobowej będzie miał charakter inwestycyjno-usługowy i polegać będzie na inwestycjach w udziały spółek kapitałowych i czerpaniu zysków wynikających z ich posiadania (np. dywidend), w tym również na obrocie tymi udziałami / papierami wartościowymi, a także na świadczeniu usług o zróżnicowanym charakterze na rzecz podmiotów zarówno cypryjskich, jak i podmiotów usytuowanych w innych jurysdykcjach. Dochody uzyskiwane przez Spółkę osobową będą następnie dystrybuowane do jej wspólników, w tym do Wnioskodawcy.

W związku z tym Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy w sytuacji uznania prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności w formie ww. Spółki osobowej za "zakład" na gruncie umowy, całość dochodów (przychodów) uzyskiwanych przez Wnioskodawcę traktowana będzie jako przychód z działalności gospodarczej na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce.

Zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną, oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do treści art. 5a pkt 6 cyt. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W związku z tym, że prowadzona przez Wnioskodawcę działalność w spółce z siedzibą na terytorium Republiki Cypru będzie stanowić zakład tej osoby w rozumieniu art. 5 ust. 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku - na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód Wnioskodawcy uzyskany z tytułu udziału w tej spółce należy w całości zaliczyć do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy.

Stosownie bowiem do treści art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Zapis cytowanego art. 5b ust. 2 ww. ustawy pozwala zatem przyjąć, że wszystkie przychody osiągane przez Wnioskodawcę z tytułu uczestnictwa w zagranicznej spółce osobowej - które na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania stanowią zyski przedsiębiorstwa z tytułu uczestnictwa w tej spółce (tekst jedn.: w zakresie inwestycji w udziały spółek kapitałowych i czerpania zysków wynikających z ich posiadania (np. dywidend), w tym również w zakresie obrotu tymi udziałami / papierami wartościowymi, a także świadczenia usług) i które są przedmiotem działalności gospodarczej spółki cypryjskiej - na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowią dla Wnioskodawcy przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy.

Jednocześnie tut. Organ zauważa, że stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz przytoczone regulacje prawne, należy wskazać, że na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych całość dochodów (przychodów) uzyskiwanych przez Wnioskodawcę z tytułu uczestnictwa w cypryjskiej spółce osobowej będzie traktowana jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania dotyczącego możliwości uznania wszystkich dochodów (przychodów) uzyskiwanych przez Wnioskodawcę jako dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji nr ILPB1/415-773/13-3/AP.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.