ILPB1/415-984/10-4/AG - Sposób zaliczenia wstępnej opłaty leasingowej do kosztów uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 27 sierpnia 2010 r. (data wpływu 30 sierpnia 2010 r.), uzupełnionym w dniu 11 października 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 27 września 2010 r. znak ILPB1/415-984/10-2/AG na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 30 września 2010 r., a w dniu 11 października 2010 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 6 października 2010 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca zawarł umowę leasingu operacyjnego na okres 36 miesięcy tj. x czerwca 2010 r. do x czerwca 2013 r. Przedmiotem leasingu jest samochód ciężarowy. Dnia x czerwca 2010 r. firma leasingowa wystawiła Wnioskodawcy fakturę VAT na kwotę netto 23.000.00 zł, VAT 5.060,00 zł, brutto 28.060,00 zł jako opłatę wstępną. Otrzymany przez Wnioskodawcę harmonogram płatności rat leasingowych zawiera 35 pozycji rat poczynając od x lipca 2010 r., a kończąc na x maja 2013 r.

W umowie leasingowej w paragrafie 11 punkt 3 jest napisane: "Korzystający jest zobowiązany do uiszczenia opłaty wstępnej na wskazany przez Dealera lub Finansującego rachunek bankowy w terminie określonym przez niego nie później jednak niż w dniu rejestracji przedmiotu leasingu. W takim przypadku Dealer jest zobowiązany do wystawienia Korzystającemu dowodu przyjęcia opłaty wstępnej, a Finansujący do przesłania faktury VAT. W przypadku uiszczenia opłaty wstępnej na rachunek bankowy Finansującego, przedmiot leasingu zostanie wydany Korzystającemu po zawiadomieniu Dealera o wpłynięciu na rachunek bankowy Finansującego opłaty wstępnej".

W paragrafie 9 punkt 4 Umowy leasingowej jest napisane: "Dealer jest uprawniony do odmowy wydania przedmiotu leasingu tak długo, jak długo Korzystający pozostaje w zwłoce z zapłatą jakiejkolwiek zaległej kwoty, wynikającej z zawartej umowy leasingu, w szczególności opłaty wstępnej. W przypadku niezapłacenia tej kwoty w 7-dniowym terminie wyznaczonym w piśmie upominającym, Finansujący jest uprawniony do wypowiedzenia umowy leasingu ze skutkiem natychmiastowym".

W uzupełnieniu wniosku podano, iż prowadzona jest podatkowa księga przychodów i rozchodów zgodnie z art. 22 ust. 5-5c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), a wartość środka trwałego - samochodu ciężarowego, będącego przedmiotem leasingu wynosiła w salonie w momencie zakupu netto 115 300,00 zł, suma opłat leasingowych to 35 rat x 2.923,28 zł (VAT 643,12 zł, brutto 3.566,40 zł), opłata wstępna netto 23.000,00 zł (VAT 5.060,00 zł, brutto 28.060,00 zł) co daje 125.314,80 zł (102.314,80 zł + 23 000,00 zł).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zaliczenie do kosztów opłaty wstępnej w momencie otrzymania faktury jest prawidłowe.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest zaliczenie opłaty wstępnej do kosztów jednorazowo, gdyż ta opłata nie jest związana z długością trwania umowy ani z kolejnymi ratami i w razie wcześniejszego rozwiązania umowy przez którąś ze stron, nie powoduje jej częściowego zwrotu.

Takie stanowisko podzielił również Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 5 października 2009 r. sygn. akt I SA/Wr 633/09.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Natomiast zgodnie z art. 23a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej"finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo do używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Z treści art. 23b ust. 1 tejże ustawy wynika, że opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 tego artykułu, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

* została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości,

* suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Moment zaliczenia pierwszej opłaty wstępnej (czynszu inicjalnego) do kosztów uzyskania przychodów regulują znowelizowane przepisy art. 22 ust. 5 i ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które weszły w życie z dniem 1 stycznia 2007 r.

W świetle obowiązującego przepisu art. 22 ust. 5 ww. ustawy u podatników prowadzących księgi rachunkowe oraz podatkową księgę przychodów i rozchodów zgodnie z metodą opisaną w art. 22 ust. 5-5c, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącane w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 5c ww. ustawy koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów stosownie do art. 22 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z treści umowy leasingowej wynika, iż " (...) W przypadku uiszczenia opłaty wstępnej na rachunek bankowy Finansującego, przedmiot leasingu zostanie wydany Korzystającemu po zawiadomieniu Dealera o wpłynięciu na rachunek bankowy Finansującego opłaty wstępnej." oraz "Dealer jest uprawniony do odmowy wydania przedmiotu leasingu tak długo, jak długo Korzystający pozostaje w zwłoce z zapłatą (...) w szczególności opłaty wstępnej".

Z powyższego wynika, iż uiszczenie przedmiotowej opłaty - opłata wstępna - było warunkiem skuteczności zawartej umowy i możliwości korzystania z przedmiotu leasingu.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i ww. przepisy należy stwierdzić, że wstępna opłata jest kosztem pośrednim. Nie można jej bezpośrednio powiązać z konkretnymi przychodami osiąganymi przez podatnika, gdyż jest ona na ogół uiszczana jednorazowo, a jej zapłata jest warunkiem koniecznym skuteczności umowy leasingu.

Z tego względu opłaty o charakterze wstępnym należy zaliczać do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do czasu trwania umowy. Opłata wstępna, pomimo że ponoszona są jednorazowo, to dotyczy całego czasu trwania umowy leasingowej.

Uzasadnionym zatem jest, by koszty pośrednie, do których można zaliczyć opłatę wstępną, dotyczącą ściśle określonego czasu trwania umowy leasingu, Wnioskodawca rozliczał proporcjonalnie do długości trwania tej umowy. Tak więc, zgodnie z art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca powinien podzielić koszty poniesienia opłaty wstępnej proporcjonalnie do długości okresu którego ona dotyczy, tj. okresu trwania umowy leasingowej.

Reasumując, nieprawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy stwierdzające, iż zaliczenie do kosztów opłaty wstępnej powinno nastąpić w momencie otrzymania faktury.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenie sądu administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. Przy zaistniałym podobieństwie stanu faktycznego oraz rozważań prawnych organ podatkowy uważa, iż w badanej sprawie należy jednak uznać stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.