ILPB1/415-966/08-2/TW - Pożyczki oprocentowane poniżej stopy rynkowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki X, przedstawione we wniosku z dnia 19 listopada 2008 r. (data wpływu 26 listopada 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów ze stosunku pracy - jest prawidłowe.

W dniu 26 listopada 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów ze stosunku pracy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca przyznaje pracownikom z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych (dalej: ZFŚS) pożyczki na cele mieszkaniowe. Pożyczki oprocentowane są na preferencyjnych warunkach. Odsetki są, bowiem niższe niż przy kredytach komercyjnych.

Udzielenie pożyczek dla wszystkich pracowników odbywa się według tych samych zasad i przy zawieraniu umów pożyczek stosowana jest ta sama stopa procentowa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy pracownicy otrzymujący pożyczki oprocentowane poniżej stopy rynkowej otrzymują świadczenie częściowo nieodpłatne stanowiące podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychód ze stosunku pracy.

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze, bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na odstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy. W przeciwnym wypadku wartość pieniężną nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych - ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b. Dla niniejszej sytuacji, może ewentualnie znaleźć zastosowanie art. 11 ust. 2a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który mówi, iż w przypadku, gdy usługi świadczone częściowo nieodpłatnie nie wchodzą w zakres działalności gospodarczej pracodawcy, ich cena powinna być ustalona na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Umowa pożyczki została unormowana w art. 720-724 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny. Ustalenie wynagrodzenia w postaci odsetek nie należy do jej obligatoryjnych elementów. Oznacza to, że pożyczka może być udzielana nieodpłatnie.

Również ustawa o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych nie zawiera przepisu nakładającego obowiązek oprocentowania pożyczek udzielanych pracownikom na celem mieszkaniowe, a tym samym nie określa też wysokości oprocentowania. Decyzja więc w sprawie ewentualnego oprocentowania i jego wysokości należy wyłącznie do pracodawcy i zakładowych organizacji związkowych lub przedstawiciela załogi. Niewątpliwym jest również, iż w przypadku udzielania pożyczek z ZFŚS pracodawca nie prowadzi działalności gospodarczej. Nie chce on bowiem osiągnąć zysku z tego tytułu, a wręcz przeciwnie, pożyczki udzielane z ZFŚS stanowić mają w samym swym założeniu formę pomocy materialnej dla pracowników. Często są one udzielane bez ustalania jakiegokolwiek oprocentowania.

Ponieważ pracodawcy wraz z załogą mogą każdorazowo podejmować odmienne decyzje odnośnie oprocentowania pożyczek z ZFŚS, nie sposób jest uznać, że dla takich pożyczek istnieje jakaś rynkowa stopa oprocentowania. Pracodawcy udzielając pożyczek z ZFŚS nie kreują bowiem żadnego "rynku konkurencyjnych usług w zakresie udzielania pożyczek z ZFŚS".

Biorąc pod uwagę fakt, że udzielanie pożyczek dla wszystkich pracowników odbywa się według tych samych zasad i przy zawieraniu umów pożyczek stosowana jest ta sama stopa procentowa, zdaniem Wnioskodawcy brak jest podstaw do uznania, iż po stronie pracowników powstaje przychód z tytułu częściowo nieodpłatnych świadczeń. W przypadku, gdy pożyczki takie są oprocentowane na poziomie niższym niż w obrocie komercyjnym (tj. obejmującym pożyczki udzielane w systemie bankowym lub poza systemem bankowym), nie można zasadnie twierdzić, że pracownik otrzymał przysporzenie majątkowe, które można wycenić zgodnie z art. 11 ust. 2a, w związku z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ww. ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie w ust. 1 pkt 1 tegoż artykułu wymienia się m.in.: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkowstwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot "w szczególności" oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Tak więc do przychodów ze stosunku pracy zalicza się nie tylko świadczenia rzeczowe czy pieniężne, ale również wartość świadczenia nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego.

Przepis art. 11 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przychodami z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń bądź częściowo odpłatnych świadczeń.

Przy czym art. 11 ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż wartość pieniężną takich świadczeń ustala się na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia użycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Stosownie do treści art. 11 ust. 2b ww. ustawy jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń ustaloną według wyżej przedstawionej zasady, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Samo udzielenie pożyczki gotówkowej przez zakład pracy z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych nie stanowi dla pracownika przychodu, ponieważ umowa pożyczki nakłada na pożyczającego obowiązek zwrotu tej samej ilości pieniędzy.

Zauważyć należy, że przedmiotowe pożyczki udzielane są z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych.

Zasady tworzenia przez pracodawcę Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych i zasady gospodarowania środkami tego funduszu, przeznaczonego na finansowanie działalności socjalnej organizowanej na rzecz osób uprawnionych określa ustawa z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (tekst jedn. Dz. U. z 1996 r. Nr 70, poz. 335 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 2 pkt 1 ww. ustawy działalność socjalna to usługi świadczone przez pracodawcę na rzecz różnych form wypoczynku, działalności kulturalno-oświatowej, sportowo-rekreacyjnej, udzielanie pomocy materialnej, rzeczowej lub finansowej, a także zwrotnej lub bezzwrotnej pomocy na cele mieszkaniowe na warunkach określonych umową.

Zasady przyznawania ulgowych usług i świadczeń oraz wysokość dopłat z Funduszu uzależnione są od sytuacji życiowej, rodzinnej i materialnej osoby uprawnionej, a zasady przeznaczenia środków na poszczególne cele i rodzaje działalności socjalnej ustala pracodawca w regulaminie uzgodnionym z zakładowymi organizacjami związkowymi (przy czym jeżeli pracownicy danego pracodawcy nie są zrzeszeni w związku zawodowym, regulamin uzgadnia pracodawca z pracownikiem wybranym przez załogę do reprezentowania jej interesów).

Od pracodawcy więc zależy czy udzieli on pracownikowi, zwrotnej, bezzwrotnej (umorzonej) czy też preferencyjnej pożyczki na cele mieszkaniowe oraz w jakiej wysokości będzie ona oprocentowana.

Jeżeli zatem regulamin dopuszcza możliwość przyznania pracownikowi pożyczki o preferencyjnym oprocentowaniu to nie ma żadnych podstaw prawnych do uznania różnicy pomiędzy oprocentowaniem kredytów bankowych, a udzielonej pożyczki za przychody ze stosunku pracy.

Reasumując stwierdzić należy, że różnica pomiędzy oprocentowaniem pożyczki udzielonej z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, a oprocentowaniem kredytów udzielonych w systemie komercyjnym nie stanowią przychodu pracowników.

Tut. Organ informuje, że w przedmiocie pytania dotyczącego podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania pożyczek z ZFŚS w dniu 9 lutego 2009 r. została wydana odrębna interpretacja indywidualna Nr ILPP1/443-1110/08-4/MK.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.