ILPB1/415-960/11-3/AMN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni, przedstawione we wniosku z dnia 11 lipca 2011 r. (data wpływu 2 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania kwoty otrzymanej przez członka spółdzielni pracy nieuczestniczącego w przekształconej ze spółdzielni spółce z ograniczoną odpowiedzialnością - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania kwot wkładów (wpisowe wniesione przez członka spółdzielni pracy uczestniczącego w przekształceniu, wpłacone udziały członkowskie oraz udziały z podziału nadwyżki bilansowej), które w dniu przekształcenia spółdzielni pracy w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością stają się wkładami wnoszonymi przez wspólnika na pokrycie kapitału zakładowego przekształconej spółki kapitałowej, w zakresie opodatkowania kwoty otrzymanej przez członka spółdzielni pracy nieuczestniczącego w przekształconej ze spółdzielni spółce z ograniczoną odpowiedzialnością oraz w zakresie zaliczenia przez członka spółdzielni - w przypadku odpłatnego zbycia udziałów objętych przez członka spółdzielni w związku z przekształceniem spółdzielni pracy w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością - kwot, które stały się w dniu przekształcenia wkładami wnoszonymi przez wspólnika na pokrycie kapitału zakładowego przekształconej spółki kapitałowej, do kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskująca o wydanie indywidualnych interpretacji podatkowych spółdzielnia pracy zgodnie z przepisami art. 203e-203x ustawy prawo spółdzielcze zamierza dokonać przekształcenia spółdzielni pracy w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. W związku planowanym przekształceniem zrodził się po stronie spółdzielni szereg wątpliwości natury podatkowej, które to wątpliwości zostały sformułowane w formie postawionych pytań.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania kwoty otrzymanej przez członka spółdzielni pracy nieuczestniczącego w przekształconej ze spółdzielni spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

Czy kwota otrzymana przez członków spółdzielni nieuczestniczących w przekształconej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota otrzymana przez członków spółdzielni nieuczestniczących w przekształconej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością do wysokości zwracanego wpisowego wniesionego przez członka spółdzielni pracy, wpłaconych udziałów członkowskich oraz udziałów z podziału nadwyżki bilansowej nie podlega opodatkowaniu, natomiast nadwyżka ponad te kwoty podlega opodatkowaniu jako przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych określony art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 203f ustawy z dnia 16 września 1982 r. - Prawo spółdzielcze (tekst jedn. Dz. U. z 2003 r. Nr 188, poz. 1848 z późn. zm.), spółdzielnia pracy może być przekształcona w spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Powyższy przepis zawarty jest w dziale VI (Przekształcenia spółdzielni pracy) ww. ustawy, który został dodany przez art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 25 marca 2011 r. o ograniczaniu barier administracyjnych dla obywateli i przedsiębiorców (Dz. U. z 2011 r. Nr 106, poz. 622) z dniem 1 lipca 2011 r.

W myśl art. 3 Prawa spółdzielczego, majątek spółdzielni jest prywatną własnością jej członków.

Zapis ten nie może być odczytywany jednak w brzmieniu dosłownym, nie pozbawia bowiem spółdzielni własności jej majątku i nie czyni spółdzielców współwłaścicielami w rozumieniu prawa cywilnego, a jedynie zalicza własność należącą do spółdzielni, jako osoby prawnej, do kategorii własności prywatnej.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji Podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Na mocy art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również:

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej.

Natomiast stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 50 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni.

Uwzględniając zatem dyspozycję wyżej cytowanego przepisu, przychody otrzymane przez członków spółdzielni, nieuczestniczących w przekształconej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, w związku ze zwrotem ich udziałów, wkładów będą wolne od podatku dochodowego tylko do wysokości wniesionych przez nich udziałów, wkładów do tej spółdzielni, natomiast nadwyżka pomiędzy uzyskanym przychodem, a wartością wniesionych udziałów, wkładów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach przewidzianych w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 78 § 1 pkt 1 ustawy - Prawo spółdzielcze, fundusz udziałowy spółdzielni powstaje z następujących źródeł:

Wartość udziału lub wkładu członka spółdzielni może więc ulec zwiększeniu w toku członkostwa w spółdzielni. W rezultacie, zwrotowi może podlegać kwota wyższa niż kwota wpłacona przez członka spółdzielni za udziały czy tytułem wkładów. Zwolnienie od opodatkowania, o którym mowa powyżej, obejmuje jednakże wyłącznie tę część wypłaconej za udziały (wkłady) kwoty, która odpowiada kwocie uiszczonej przy ich nabyciu.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a i ust. 5d (ust. 6 ww. artykułu).

Dodatkowo organ podatkowy nadmienia, iż w celowe jest zwrócenie uwagi na szczególne unormowania dotyczące opodatkowania w sytuacji, kiedy fundusz udziałowy Spółdzielni tworzą również kwoty przekazane w latach 1995-1997 z dochodu uzyskanego przez Spółdzielnię, a przeznaczone na powiększenie udziałów.

Należy zaznaczyć, że w tym zakresie do dnia 31 grudnia 2003 r. obowiązywał art. 41 ust. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na mocy którego odroczono obowiązek pobierania przez spółdzielnie zryczałtowanego podatku dochodowego od kwot nadwyżki bilansowej przeznaczonej na powiększenie udziałów członkowskich w latach 1995-1997 - do momentu wypłaty tych udziałów.

Zgodnie z art. 41 ust. 5 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do końca 2003 r. w razie przeznaczenia dochodu na powiększenie kapitału zakładowego lub akcyjnego, a w spółdzielniach funduszu udziałowego płatnicy, o których mowa w ust. 4, pobierają zryczałtowany podatek dochodowy w terminie 14 dni od dnia uprawomocnienia się postanowienia sądu rejestrowego o dokonaniu wpisu o podwyższeniu kapitału zakładowego lub akcyjnego, a w spółdzielniach od dnia podjęcia przez walne zgromadzenie uchwały dotyczącej podwyższenia funduszu udziałowego. natomiast ust. 5a tegoż artykułu mówi, iż w latach 1995-1997 spółdzielnie nie pobierają zryczałtowanego podatku dochodowego według zasad określonych w ust. 5; spółdzielnie pobierają jednak zryczałtowany podatek, w razie zwrotu kwot przekazanych w tych latach, z dochodu uzyskanego przez spółdzielnie, a przeznaczonego na powiększenie udziałów. Podatek wynosi 20% kwoty wypłaty i jest pobierany w dniu jej dokonania.

Z dniem 1 stycznia 2004 r. na mocy art. 1 pkt 34 lit. e) ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1956 z późn. zm.) art. 41 ust. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został uchylony. Jednocześnie w powyższym zakresie wprowadzono regulację wynikającą z art. 18 ww. ustawy nowelizującej z dnia 12 listopada 2003 r. Powyższy przepis stanowi, że w razie zwrotu kwot przekazanych w latach 1995-1997 z dochodu uzyskanego przez spółdzielnie, a przeznaczonego na powiększenie udziałów, spółdzielnie pobierają zryczałtowany podatek dochodowy, jeżeli w latach tych nie pobierały zryczałtowanego podatku. Podatek wynosi 20% kwoty wypłaty i jest pobierany w dniu jej dokonania. Przepis art. 42 ust. 1 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2004 r., stosuje się odpowiednio.

Z uwagi na to, że kwoty otrzymane, w związku z przekształceniem Spółdzielni, przez członków Spółdzielni pracy, nieuczestniczących w przekształconej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (wpisowe wniesione przez członka spółdzielni pracy, wpłacone udziały członkowskie oraz udziały z podziału nadwyżki bilansowej), traktowane są jako dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych - należy uznać, że opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega nadwyżka pomiędzy kwotą otrzymaną przez tych członków Spółdzielni, a wydatkami na nabycie udziałów lub wkładów poniesionymi przez nich. Zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym przypadku, pobiera się więc od kwoty otrzymanej przez członka Spółdzielni w związku z przekształceniem, pomniejszonej o poniesione wydatki na nabycie udziałów, wkładów.

Reasumując, stwierdzić należy, że kwoty otrzymane przez członków Spółdzielni pracy nieuczestniczących w przekształconej z tej Spółdzielni Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością stanowią źródło przychodu zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie zaś do art. 21 ust. 1 pkt 50 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni. W przypadku gdy członkowie Spółdzielni uzyskają przychód przewyższający poniesione przez nich wydatki na objęcie w niej udziałów, wkładów, opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych, na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, u każdego z członków Spółdzielni pracy podlegała będzie nadwyżka przychodu nad ww. wydatkami.

Podkreślić należy, iż stanowisko Wnioskodawcy nie można uznać za prawidłowe, bowiem nie można jednoznacznie stwierdzić, iż łączna kwota składająca się z wpisowego wniesionego przez członka Spółdzielni pracy, wpłaconych udziałów członkowskich oraz udziałów z podziału nadwyżki bilansowej stanowi równowartość wydatków na objęcie w Niej udziałów, wkładów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Rozstrzygnięcie przedstawionych we wniosku pytań dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

* opodatkowania kwot wkładów (wpisowe wniesione przez członka spółdzielni pracy uczestniczącego w przekształceniu, wpłacone udziały członkowskie oraz udziały z podziału nadwyżki bilansowej), które w dniu przekształcenia spółdzielni pracy w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością stają się wkładami wnoszonymi przez wspólnika na pokrycie kapitału zakładowego przekształconej spółki kapitałowej, zawarto w interpretacji indywidualnej z dnia 2 listopada 2011 r. nr ILPB1/415-960/11-2/AMN,

* zaliczenia przez członka spółdzielni - w przypadku odpłatnego zbycia udziałów objętych przez członka spółdzielni w związku z przekształceniem spółdzielni pracy w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością - kwot, które stały się w dniu przekształcenia wkładami wnoszonymi przez wspólnika na pokrycie kapitału zakładowego przekształconej spółki kapitałowej, do kosztów uzyskania przychodów, zawarto w piśmie z dnia 2 listopada 2011 r. nr ILPB1/415-960/11-4/AMN.

Przedstawione we wniosku pytania dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych, Ordynacji podatkowej oraz zasad ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, rozstrzygnięto odrębnymi pismami.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.