ILPB1/415-814/10-4/AO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 10 lipca 2010 r. (data wpływu 15 lipca 2010 r.), uzupełnionym w dniu 29 września 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 17 września 2010 r. nr ILPP2/443-1093/10-2/AD i ILPB1/415-814/10-2/AO wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 21 września 2010 r., natomiast w dniu 29 września 2010 r. Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 28 września 2010 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą działającym w branży budowlanej. Przepisy bhp nakazują wydawanie posiłków profilaktycznych dla zatrudnionych pracowników. Zamówienie na posiłki realizuje Zespół Szkół Ekonomicznych. Również ze szkołą podpisana jest umowa na wynajem lokalu dla pracowników. Część pracowników zatrudnionych bezpośrednio przy realizacji części zamówienia korzystała nieodpłatnie z kwatery wynajmowanej przez zakład pracy. Kwota za wynajem ustalona jest w sposób zryczałtowany, ponieważ liczba osób korzystających z zakwaterowania jest różna i nie jest objęta jakąkolwiek ewidencją. W zawartej umowie nie ma wzmianki o ilości udostępnionych miejsc do zakwaterowania. Liczba osób kierowanych do realizacji zlecenia budowlanego - w zależności od etapu budowy - też jest różna.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, że pracownicy są zakwaterowani w kwaterach prywatnych wynajmowanych na cele zbiorowego zakwaterowania. Wysokość kwoty przypadającej na jednego pracownika korzystającego z noclegu waha się w granicach od 55 do 45 złotych za nocleg. W przypadku zakwaterowania w kwaterach prywatnych liczba udostępnionych miejsc noclegowych jest z góry wiadoma. Natomiast w przypadku wynajmu mieszkania przez Wnioskodawcę, liczba miejsc noclegowych jest ruchoma, za wynajem mieszkania Zainteresowany obciążony jest w sposób zryczałtowany kwotą 1.700 zł. Liczba noclegów w mieszkaniu uzależniona jest od ilości pracowników chcących skorzystać z tego typu możliwości. Z uzyskanych informacji wynika, iż nie ma stałej liczby osób, codziennie jest inna liczba korzystających z noclegu. Nie jest prowadzona ewidencja korzystających z noclegu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy Wnioskodawca z uwagi na niemożność przypisania przychodu z tytułu nieodpłatnego zakwaterowania może zrezygnować z opodatkowania nieodpłatnego zakwaterowania pracowników.

Treść powyższego pytania wynika z uzupełnienia wniosku.

Zdaniem Wnioskodawcy, podatnik może odstąpić od naliczenia podatku pracownikom korzystającym z nieodpłatnego zakwaterowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 12 ust. 1 cyt. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot "w szczególności" oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Jak wynika z postanowień art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego, tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna. Obok pieniędzy i wartości pieniężnych, ustawodawca za przychody uważa również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Świadczenia w naturze to wszelkie takie świadczenia, w przypadku których przedmiot świadczenia jest inny niż pieniądz lub wartość pieniężna. Będą to w szczególności różnego rodzaju świadczenia rzeczowe, chociaż przedmiotem świadczenia mogą być również prawa lub świadczone na rzecz podatnika usługi. Przychód może być wyrażony wyłącznie w pieniądzu. Stąd też przychodem są nie tyle same świadczenia, lecz ich wartość.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że część pracowników Wnioskodawcy, zatrudnionych bezpośrednio przy realizacji części zamówienia korzystała nieodpłatnie z kwatery wynajmowanej przez zakład pracy. Zainteresowany wskazał, że pracownicy są zakwaterowani w kwaterach prywatnych wynajmowanych na cele zbiorowego zakwaterowania. Wysokość kwoty przypadającej na jednego pracownika korzystającego z noclegu waha się w granicach od 55 do 45 złotych za nocleg. W przypadku zakwaterowania w kwaterach prywatnych liczba udostępnionych miejsc noclegowych jest z góry wiadoma. Natomiast w przypadku wynajmu mieszkania przez Wnioskodawcę, liczba miejsc noclegowych jest ruchoma, za wynajem mieszkania Zainteresowany obciążony jest w sposób zryczałtowany kwotą 1.700 zł.

Mając na uwadze powyższe, pracownicy Wnioskodawcy będą osiągali korzyść finansową, ponieważ nie są zobowiązani do zapłaty kwoty wynikającej z faktur za wynajmowanie kwater prywatnych, gdyż pokrywać tę kwotę za nich będzie sam pracodawca. Dzięki takiemu działaniu u tych osób dochodzić będzie do przysporzenia w majątku, gdyż inny podmiot ponosił będzie za nich koszt finansowy z tytułu miejsc noclegowych w kwaterach prywatnych, a tym samym nie muszą oni uszczuplać swojego majątku. Z tej też przyczyny usługę sfinansowaną przez pracodawcę na rzecz swoich pracowników należy zaliczyć do przychodu tychże pracowników.

W przedmiotowej sprawie brak prowadzenia ewidencji korzystających z noclegu nie przesądza o tym, że nie można przypisać przychodu z tytułu nieodpłatnego zakwaterowania na konkretnego pracownika, który z niego korzysta. Pracodawca wie komu udziela świadczenia w postaci zapewnienia bezpłatnych noclegów, zna bowiem swoich pracowników z imienia i nazwiska i wie, którzy wyrażają chęć skorzystania z tego typu możliwości. Są to zatem osoby rozpoznawalne, a nie anonimowe, w przeciwnym wypadku z noclegów mogłyby korzystać osoby obce nie będące pracownikami. Uprawnienie do skorzystania z bezpłatnych noclegów samo w sobie przejawia majątkową wartość, skoro pracownicy nie rezygnują z góry z jej przyjęcia.

Zatem, w przypadku gdy Wnioskodawca pokrywa koszty wynajęcia kwater prywatnych, które zostały postawione do dyspozycji pracownikom, to po stronie tychże pracowników występuje realna korzyść - nieodpłatne świadczenie, którego wartość należy zakwalifikować do przychodów określonych w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

O sposobie określania tej wartości stanowi art. 11 ust. 2a ww. ustawy, z którego wynika, iż wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

Z powyższego wynika, iż przychodem każdego z pracowników, któremu została postawiona do dyspozycji możliwość skorzystania z wynajmowanych kwater prywatnych będzie przypadająca na niego część ceny zakupu usługi z tytułu wynajmowanych miejsc noclegowych.

Co do zasady wszelkie świadczenia pozostające w związku ze stosunkiem pracy powinny być traktowane jako element wynagrodzenia za pracę i w ten sposób opodatkowane, chyba, że świadczenia te korzystają z przedmiotowego zwolnienia zawartego w art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na mocy art. 21 ust. 1 pkt 19 ww. ustawy, wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracowników, z zastrzeżeniem ust. 14, w:

Zgodnie z art. 21 ust. 14 cyt. ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 19, ma zastosowanie do pracowników, których miejsce zamieszkania jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie korzysta z kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 2 pkt 3 i 4 ww. ustawy (podwyższone koszty uzyskania przychodów stosowane w jednym, bądź więcej niż jednym zakładzie pracy).

Nie każdy rodzaj zakwaterowania korzysta ze zwolnienia. Uprawnienie to obejmuje wyłącznie zakwaterowanie polegające na udostępnieniu miejsca w hotelu pracowniczym lub w kwaterze prywatnej wynajmowanej na cele zbiorowego zakwaterowania. W przypadku hotelu pracowniczego ustawodawca nie wprowadził limitu kwotowego zwolnienia jak ma to miejsce w przypadku świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracowników w kwaterach prywatnych wynajmowanych na cele zbiorowego zakwaterowania do wysokości nie przekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że ustawodawca uzależnił prawo do zwolnienia od:

* rezygnacji pracownika ze stosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodów (w trakcie roku, jak i w rozliczeniu rocznym),

* rodzaju zakwaterowania, tj. w hotelach pracowniczych lub kwaterach prywatnych wynajmowanych na cele zbiorowego zakwaterowania,

* limitu kwotowego w przypadku świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracowników w kwaterach prywatnych wynajmowanych na cele zbiorowego zakwaterowania do wysokości nie przekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł,

* miejsca zamieszkania pracownika - musi być ono położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy.

Zatem, wartość świadczenia z tytułu zakwaterowania w kwaterze prywatnej pracowników, których miejsce zamieszkania jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 19 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł. Należy wskazać, iż limit 500 zł miesięcznie dotyczy każdego pracownika oddzielnie. W przypadku, gdy koszt świadczenia przekroczy w danym miesiącu 500 zł na osobę, nadwyżka, tj. różnica pomiędzy kosztem wynajmu a kwotą zwolnioną, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód pracownika ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 cyt. ustawy.

W myśl przepisu art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Reasumując, po stronie zatrudnionych pracowników w związku z postawionym im do dyspozycji nieodpłatnym świadczeniem w formie bezpłatnego zakwaterowania, powstanie przychód ze stosunku pracy na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca jako płatnik, będzie zatem zobowiązany do obliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy zgodnie z art. 31 ww. ustawy od wartości świadczenia z tytułu udostępnionego pracownikom bezpłatnego zakwaterowania, w tej części, w której przychód ten nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 19 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, że wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.