ILPB1/415-807/14-2/AMN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 1 sierpnia 2014 r. (data wpływu 11 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 11 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w latach 2011-2014 odbył aplikację adwokacką w obrębie Okręgowej Rady Adwokackiej, której ukończenie stanowiło warunek wzięcia udziału w egzaminie adwokackim. Wymieniony egzamin odbył się w dniach 19-21 marca 2014 r. Wnioskodawca uzyskał pozytywny wynik z przedmiotowego egzaminu. Uchwałą Okręgowej Rady Adwokackiej z dnia 30 kwietnia 2014 r. został wpisany na listę adwokatów. W dniu 30 czerwca 2014 r. odbyło się ślubowanie po złożeniu którego Wnioskodawca jest uprawniony do wykonywania zawodu adwokata.

Wnioskodawca od dnia 7 lipca 2014 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług prawnych, jako adwokat w formie Kancelarii Adwokackiej (zgodnie z klasyfikacją PKD 69.10.Z). Działalność tą Wnioskodawca będzie wykonywał samodzielnie. W jej ramach prowadzona będzie księgowość na zasadach ogólnych (podatkowa księga przychodów i rozchodów).

W lipcu 2014 r. Wnioskodawca wziął udział w procesie rekrutacji na Studia Doktoranckie Uniwersytetu dalej: Studia Doktoranckie) w trybie niestacjonarnym. Zgodnie z wymogami (V. Warunki przyjęcia na niestacjonarne studia doktoranckie) określonymi w załączniku do Uchwały Senatu Uniwersytetu z dnia 23 kwietnia 2014 r. w sprawie zasad rekrutacji na studia doktoranckie w Uniwersytecie rozpoczynających się w roku akademickim 2014/2015 (dalej: Uchwała) na "I rok niestacjonarnych studiów doktoranckich może zostać przyjęty kandydat, który: a) złożył dokumenty określone w punkcie II.1 pkt 1-7 i pkt 9, b) posiada tytuł zawodowy magistra lub równorzędny. (...) V.3. Jeżeli liczba osób, o których mowa w punktach V.1. i V.2. przekracza limit miejsc na studiach niestacjonarnych, tworzy się listę rankingową. Kandydaci uszeregowani są na liście według kryterium wysokości średniej ocen uzyskanych w czasie studiów jednolitych magisterskich lub średniej wyciągniętej łącznie z ocen uzyskanych podczas studiów pierwszego i drugiego stopnia."

Jak wynika z treści Uchwały limit miejsc na Studia Doktoranckie wynosi: 50 miejsc na studia stacjonarne i 100 miejsc na studia niestacjonarne.

Wskazać należy, że Wnioskodawca w toku prowadzonej rekrutacji złożył wszystkie wymagane Uchwałą dokumenty, w tym m.in. podpisaną przez opiekuna naukowego zgodę na podjęcie się funkcji opiekuna naukowego nad doktorantem (Wnioskodawcą) w Katedrze (...). Jednocześnie podkreślić należy, iż w procesie rekrutacji na Studia Doktoranckie w trybie niestacjonarnym nie jest przeprowadzany żaden egzamin kwalifikacyjny z wybranej przez kandydata specjalności z zakresu nauk prawnych, a o rozpoczęciu Studiów Doktoranckich decyduje jedynie złożenie kompletu dokumentów i dokonanie opłaty semestralnej, chyba że zostanie przekroczony limit miejsc na studia doktoranckie, wtedy tworzy się listę rankingową.

Opisane Studia Doktoranckie mają trwać 4 lata. Zgodnie z załącznikiem do zarządzenia Rektora Uniwersytetu z dnia 30 czerwca 2014 r. wprowadzającego zmiany do zarządzenia Rektora Uniwersytetu z dnia 28 marca 2014 r. w sprawie opłat za studia w Uniwersytecie w roku akademickim 2014/2015 roczna opłata za Studia Doktorancie wynosi: I rok #8722; 7400, II rok #8722; 7000, III rok #8722; 7000, IV rok #8722; 6000. Zgodnie z pkt 1 uchwały Rady Wydziału z dnia 20 stycznia 2014 r. w sprawie określenia zasad pobierania opłat za świadczone usługi edukacyjne dla studentów i doktorantów (obowiązującej w czasie sporządzenia przedmiotowego wniosku): "Studenci studiów niestacjonarnych oraz słuchacze niestacjonarnych studiów doktoranckich (doktoranci) mogą dokonywać opłat semestralnych, z wyjątkiem opłat za pierwszy i ostatni semestr studiów, w czterech równych ratach. W takim przypadku student lub doktorant ma obowiązek uiścić raty w następujących terminach:

Zamiarem Wnioskodawcy, jako studenta niestacjonarnych Studiach Doktoranckich, jest poszukiwanie odpowiedzi na pytania i problemy prawne z jakimi spotyka się na co dzień w swojej pracy adwokata, a pracę doktorską chciałby przygotowywać na temat związany bezpośrednio z praktyką wykonywanego zawodu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy ponoszone koszty związane z niestacjonarnymi Studiami Doktoranckimi, tj.:

* opłaty za poszczególne semestry tychże Studiów Doktoranckich,

* pozostałe koszty związane bezpośrednio (np. koszty ponoszone za zakup materiałów dydaktycznych lub za uczestnictwo w konferencjach naukowych) ze Studiami Doktoranckimi będzie można uznać za wydatki stanowiące koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z dnia 17 stycznia 2012 r., poz. 361).

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z definicją zawartą w art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Wydatki na dokształcanie na Studiach Doktoranckich nie zostały wymienione w katalogu zawartym w art. 23 ww. ustawy, a zatem w przypadku spełnienia pozostałych przesłanek będą one zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Jednocześnie dla stwierdzenia, czy wydatki poniesione w związku z odbywaniem Studiów Doktoranckich mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej istotne jest ustalenie:

* czy taki wydatek związany jest ze zdobywaniem wiedzy i umiejętności, które są potrzebne w prowadzonej działalności gospodarczej i mają związek z tą działalnością,

* czy też wydatek ten służy tylko podnoszeniu ogólnego poziomu wiedzy i wykształcenia nie związanego z działalnością gospodarczą, a więc który co do zasady ma charakter osobisty.

Uczestnictwo w Studiach Doktoranckich i ponoszenie z tego tytułu kosztów jest bezsprzecznie związane ze zdobywaniem umiejętności, które są natomiast potrzebne w prowadzeniu Kancelarii Adwokackiej i mają bezpośredni związek z tą działalnością.

Jednocześnie uczestnictwo w Studiach Doktoranckich wpływa dodatkowo bezsprzecznie na dwa aspekty prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej:

* kierunek Studiów Doktoranckich jest jednoznacznie zbieżny z zakresem prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności, a tym samym umożliwi Wnioskodawcy uzyskanie zaawansowanej wiedzy w zakresie prawa, co z kolei przełoży się na jakość świadczonych usług i wzrost przychodów;

* uzyskanie tytułu doktora nauk prawnych dodatkowo zwiększy zaufanie klientów oraz potencjalnych kontrahentów wobec Wnioskodawcy oraz będzie miało pozytywny wpływ na jego pozycję na rynku.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, przy powstającej coraz większej konkurencji na rynku obsługi prawnej, koszty uczestnictwa w studiach doktoranckich (w szczególności w postaci opłat) stanowią koszty uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej. Również inne koszty związane bezpośrednio ze studiami, jak np. koszty zakupu materiałów dydaktycznych, udziału w seminariach i konferencjach, stanowią również koszty uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W świetle powołanego uregulowania, aby dany wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu zaistnieć muszą łącznie trzy warunki:

* celem poniesienia wydatku (bezpośrednim lub pośrednim) powinno być osiągnięcie przychodu, lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,

* wydatek ten nie może być wymieniony w zawartym w art. 23 ust. 1 ww. ustawy katalogu wydatków i odpisów, które nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów,

* wydatek musi być prawidłowo udokumentowany.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

Wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych w formie studiów doktoranckich nie są ujęte w katalogu zawartym w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów. Nie stanowi to jednak wystarczającej przesłanki do zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Dla uzyskania takiego statusu konieczne jest również zaistnienie związku przyczynowego między poniesionym wydatkiem, a celem jakim jest osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Do stwierdzenia, czy poniesione opłaty za studia doktoranckie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej istotnym jest ustalenie:

* czy taki wydatek związany jest ze zdobywaniem wiedzy i umiejętności, które są potrzebne (przydatne) w prowadzonej działalności gospodarczej i mają związek z tą działalnością,

* czy też wydatek ten służy tylko podnoszeniu ogólnego poziomu wiedzy i wykształcenia nie związanego z działalnością gospodarczą, a więc który co do zasady ma charakter osobisty.

Jako uzasadnione racjonalnie i gospodarczo, których poniesienie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów ze źródła jakim jest działalność gospodarcza, uznać należy wydatki na kształcenie, które pozwolą podatnikowi nabyć umiejętności i wiedzę niezbędną w prowadzeniu działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca od dnia 7 lipca 2014 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług prawnych, jako adwokat w formie kancelarii adwokackiej.

W lipcu 2014 r. Wnioskodawca wziął udział w procesie rekrutacji na Studia Doktorancie Uniwersytetu w trybie niestacjonarnym. Wnioskodawca w toku prowadzonej rekrutacji złożył wszystkie wymagane Uchwałą dokumenty.

Zgodnie z załącznikiem do zarządzenia Rektora Uniwersytetu z dnia 30 czerwca 2014 r. wprowadzającego zmiany do zarządzenia Rektora Uniwersytetu z dnia 28 marca 2014 r. w sprawie opłat za studia w Uniwersytecie w roku akademickim 2014/20 15 roczna opłata za Studia Doktorancie wynosi: I rok #8722; 7400, II rok #8722; 7000, III rok #8722; 7000, IV rok #8722; 6000.

Zamiarem Wnioskodawcy, jako studenta niestacjonarnych Studiach Doktoranckich, jest poszukiwanie odpowiedzi na pytania i problemy prawne z jakimi spotyka się na co dzień w swojej pracy adwokata, a pracę doktorską chciałby przygotowywać na temat związany bezpośrednio z praktyką wykonywanego zawodu.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że wymienione we wniosku wydatki poniesione w związku z podjęciem nauki na studiach doktoranckich, choć trudno je przypisać konkretnym przychodom, to jako przydatne do prawidłowego wykonywania działalności gospodarczej oraz mające, jak wskazano we wniosku, wpływ na wzrost przychodów uzyskiwanych z prowadzonej działalności gospodarczej przychodów, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, pod warunkiem ich należytego udokumentowania.

Jednakże zauważyć należy, że to na Wnioskodawcy będzie spoczywać ciężar wykazania związku przyczynowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami, a osiąganymi przychodami oraz okoliczności, że ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wysokość osiągniętych przychodów bądź na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Wykazanie takiego związku jest warunkiem koniecznym dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.