ILPB1/415-8/13-2/AA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 18 grudnia 2012 r. (data wpływu 24 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów uzyskiwanych z najmu - jest prawidłowe.

W dniu 24 grudnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów uzyskiwanych z najmu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest właścicielką kilku lokali użytkowych. Jest jednocześnie wspólnikiem spółki cywilnej oraz prowadzi działalność gospodarczą w formie jednoosobowego przedsiębiorstwa osoby fizycznej. Przedmiotem działalności spółki cywilnej jest obrót nieruchomościami (handel), pośrednictwo w obrocie nieruchomościami oraz wynajem nieruchomości. Obecnie lokale będące własnością Wnioskodawczyni są przekazane spółce cywilnej do nieodpłatnego użytkowania - spółka cywilna w ramach swojej działalności wynajmuje je i osiąga z tego tytułu przychody. Lokale te nie znajdują się w ewidencji środków spółki cywilnej. W ramach przedsiębiorstwa osoby fizycznej Wnioskodawczyni wykonuje czynności związane z obrotem nieruchomościami (kupno i sprzedaż). Lokale, których dotyczy wniosek nie są środkami trwałymi przedsiębiorstwa jednoosobowego i nimi nigdy nie były. Wnioskodawczyni z tytułu przychodów osiąganych z działalności gospodarczej opłaca podatek dochodowy na zasadach art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (podatek "liniowy").

W roku 2013 Wnioskodawczyni planuje przerwać stosunek nieodpłatnego użyczenia lokali spółce cywilnej oraz nie wprowadzając lokali do swojego przedsiębiorstwa wynajmować je podmiotom trzecim. W związku z tym zamierza zawrzeć umowy najmu lokali jako właścicielka tychże lokali - osoba fizyczna.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z okolicznościami przedstawionymi w opisie stanu faktycznego możliwe będzie opodatkowanie przychodów osiąganych przez Wnioskodawczynię z tytułu wynajmu lokali użytkowych w formie ryczałtu na podstawie art. 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (po spełnieniu wymogu zgłoszenia tego naczelnikowi US).

Zdaniem Wnioskodawczyni, jej przyszłe przychody będą mogły być opodatkowane zryczałtowanym podatkiem.

Artykuł 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku określa, że ustawa reguluje opodatkowanie osób fizycznych osiągających przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z przepisami art. 680-692 k.c., przedmiotem umowy najmu może być również lokal. Uprawnienie do opodatkowania ryczałtem przysługuje osobom fizycznym, które wynajmują, wydzierżawiają lub oddają rzecz do używania na podstawie innych odpłatnych umów - co wynika bezpośrednio z treści przytoczonego przepisu i nie czynią tego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W powyżej opisanym przypadku bezsporne jest, że osiągane przyszłe przychody będą przychodami z tytułów objętych dyspozycją art. 1 pkt 2 ustawy. Przyszłe umowy najmu nie będą zawierane przez Wnioskodawczynię w ramach jej przedsiębiorstwa, ale przez nią jako osobę fizyczną. Lokale będące przedmiotem umów nie stanowią, ani w przyszłości nie będą stanowiły majątku jej przedsiębiorstwa.

Dlatego też wg Wnioskodawczyni, jest też oczywiste, że ponieważ lokale, które ma zamiar wynajmować nie będą ani nie były składnikami majątku jej przedsiębiorstwa, ani też spółki cywilnej, oraz wobec faktu, że jej przedsiębiorstwo nie zajmuje się wynajmem lokali, to przychody te można będzie zaliczyć do przychodów niepochodzących z pozarolniczej działalności gospodarczej. Tym samym zarówno warunek dotyczący źródła przychodów (a więc powstanie przychodów z umów najmu, dzierżawy lub innych o podobnym charakterze) będzie spełniony, jak też w związku z "umiejscowieniem" lokali w majątku Wnioskodawczyni niezwiązanym z prowadzoną działalnością gospodarczą ("prywatnym") i zawieraniem umów nie w ramach przedsiębiorstwa osoby fizycznej skutkuje spełnieniem drugiej przesłanki warunkującej możliwość opodatkowania ryczałtem. Dodatkowo powołując się na art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych definiującym pojęcie źródła przychodów jakim jest działalność należy wskazać, że dla uzyskiwania przychodów z tego źródła nie jest co prawda konieczne, aby podatnik miał status przedsiębiorcy, ustalając jednak czy dany przychód pochodzi z działalności gospodarczej, należy w pierwszym rzędzie podjąć próbę przypisania go do jednego z pozostałych wymienionych w ustawie źródeł - a takim źródłem jest wyraźnie przez ustawodawcę wskazywany w art. 10 ust. 1 pkt 6 przychód z umów najmu, dzierżawy.

Podsumowując, Wnioskodawczyni uważa, że ponieważ spełnione będą zarówno warunek dotyczący pochodzenia przychodów z najmu jak i ten mówiący o nie osiąganiu ich w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, to w takim wypadku, po spełnieniu wymogów formalnych (zgłoszenie zamiaru opodatkowania ryczałtem przed osiągnięciem przychodu z najmu) możliwe będzie opodatkowanie ww. przychodów w sposób zryczałtowany, na podstawie przepisu art. 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

* pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),

* najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem, za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych opiera się na trzech przesłankach:

* zarobkowym celu działalności,

* wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

* prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Wyżej wymieniony przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodu jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Na tle przedstawionych regulacji prawnych stwierdzić należy, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy).

Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem. Jedynie w przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, albo najem jest przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią cytowanego wcześniej art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynajmowanie nieruchomości traktowane jest jako pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do treści art. 9a ust. 6 tejże ustawy, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.), ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych (art. 2 ust. 1a tej ustawy).

Stosownie do treści art. 6 ust. 1a ww. ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Warunkiem skorzystania z tej formy opodatkowania jest, zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy, złożenie przez podatnika pisemnego oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów - pisemne oświadczenie składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W myśl art. 9 ust. 4 ww. ustawy w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, przepisy dotyczące oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stosuje się odpowiednio, z tym że podatnik rozpoczynający osiąganie takich przychodów w trakcie roku podatkowego składa pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni jest właścicielką kilku lokali użytkowych. Jednocześnie prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną na zasadach art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz jest wspólnikiem spółki cywilnej. Przedmiotem działalności spółki cywilnej jest obrót nieruchomościami (handel), pośrednictwo w obrocie nieruchomościami oraz wynajem nieruchomości.

W 2013 r. Wnioskodawczyni planuje ww. lokale wynajmować jako osoba fizyczna.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że w przypadku gdy Wnioskodawczyni zrezygnuje z nieodpłatnego użyczenia lokali spółce cywilnej oraz nie będzie ich wykorzystywać w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej, to Wnioskodawczyni może opodatkować przychody z tego najmu zryczałtowanym podatkiem dochodowym, po złożeniu naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w terminie określonym w art. 9 ust. 1 ww. ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.